Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.3 Auswirkungen bei der übernehmenden Gesellschaft im Fall der Buchwerteinbringung

3.3.1 Grundsätze

Tz. 51

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die übernehmende Gesellschaft tritt im Fall der Sacheinlage durch Bw-Übernahme (s Tz 39 und 40; s Tz 47) als stliche Rechtsnachfolgerin umfassend und vorbehaltlos in die (materiell-rechtliche) Rechtsposition des Einbringenden (stlicher Rechtsvorgänger) ein, soweit diese die kstliche Gewinnermittlung und die Ermittlung des Gewerbeertrags der Übernehmerin betrifft. Dies ergibt sich unmittelbar aus § 23 Abs 1 UmwStG, der auf eine entspr Anwendung des § 12 Abs 3 Hs 1 UmwStG verweist. Die stliche Rechtsnachfolge ist unabhängig davon, ob die Einbringung zivilrechtlich im Wege der Einzelrechtsnachfolge, Gesamtrechtsnachfolge nach dem UmwG, durch Formwechsel gem § 190 UmwG oder durch vergleichbare ausl Vorgänge erfolgte (s Tz 49). Aus dem Rechtsnachfolgeprinzip ergibt sich, dass die Kap-Ges oder Gen nicht nur das Eigentum an den eingebrachten WG und den zum stlichen Einbringungsstichtag ermittelten Bw übernimmt. Sie hat auch in ihrem Vermögen die zu diesem Bw geführten vom Einbringenden nach den für ihn geltenden Gewinnermittlungsvorschriften zutr gewählten Abschr und Bewertungsfreiheiten sowie die gebildeten stfreien Rücklagen, RAP; Sammelposten und Rückstellungen weiterzuführen. Die durch den Einbringenden tats verwirklichten stlich relevanten objektbezogenen Besteuerungsmerkmale (dazu s Tz 17 und 19) werden der Übernehmerin zugerechnet. Auf die Übernehmerin gehen nach dem Rechtsnachfolgeprinzip auch die ges Verpflichtungen und Wahlrechte aus der vom Einbringenden vorgenommenen Gewinnermittlung über. Zur stlichen Rechtsnachfolge im Einzelnen (s Tz 32 ff).

Die stliche Rechtsnachfolge bei Einbringungen nach dem Sechsten Teil des UmwStG mit einem Bewertungsansatz unter dem gW gem § 23 Abs 1 iVm § 12 Abs 3 Hs 1 UmwStG (s Tz 17 und 19) gilt nicht, wenn (und soweit)

• die Sacheinlage zu einem Zwischenwert erfolgte (hier gilt vorrangig § 23 Abs 3 UmwStG, der eine modifizierte stliche Rechtsnachfolge vorsieht, s Tz 41),
• ein Anteilstausch vorliegt, der vor dem 07.10.2008 verwirklicht worden ist (str, s Tz 44),
• WG übernommenen werden, für die bisher im Inl kein Besteuerungsrecht bestand (s § 20 UmwStG Tz 228; hier gelten die allg Vorschriften zur Verstrickung, s § 6 Abs 1 Nr 5a EStG).

Tz. 52

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Ist die Dauer der Zugehörigkeit eines WG zum BV für die Besteuerung der Übernehmerin bedeutsam, so ist der Zeitraum seiner Zugehörigkeit zum BV des Einbringenden der übernehmenden Gesellschaft anzurechnen (Anrechnung der Vorbesitzzeit). Diese Beurteilung ergibt sich aus der Bezugnahme in § 23 Abs 1 UmwStG auf § 4 Abs 2 S 3 UmwStG (s Tz 34ff).

Die Besitzzeitanrechnung gilt für alle zivilrechtlichen "Einbringungsarten" gleichermaßen (s Tz 49).

"Besitz" iSd § 4 Abs 2 S 3 UmwStG ist die stliche Zurechnung des eingebrachten WG (dh auch die Inhaberschaft nur des wirtsch Eigentums) beim Einbringenden vor dem stlichen Übertragungsstichtag (s Tz 34).

Die Besitzzeitanrechnung erfolgt auch beim Anteilstausch, da § 23 Abs 1 UmwStG auf Beteiligungseinbringungen gem § 21 UmwStG Anwendung findet (für eine Übergangszeit gelten allerdings Besonderheiten; str, s Tz 44f).

Bei den Sacheinlagen iSd §§ 20, 21 und 25 UmwStG gilt die Anrechnung von Besitzzeiten durch die Übernehmerin sowohl bei einer Bw-Fortführung des eingebrachten BV als auch bei einer Übernahme zu Zwischenwerten (s Tz 42).

Zum "umgekehrten" Fall der Anrechnung der Besitzdauer eingebrachter WG bei der Übernehmerin auf Verbleibens-/Besitzfristen des Einbringenden s Tz 35.

3.3.2 Abschreibungen

Tz. 53

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Erwirbt die Übernehmerin mit dem eingebrachten BV ein abnutzbares WG, sind bei der Beurteilung der weiteren Abschr ab stlicher Zurechnung des WG zum (regelmäßig rückbezogenen) stlichen Einbringungsstichtag die objektbezogenen St-Merkmale des Einbringenden als stlicher Rechtsvorgänger zu berücksichtigen. Die übernehmende Gesellschaft ist an die vom Einbringenden gewählte Abschr-Methode, den Abschr-Satz (in Abhängigkeit des Zeitpunkts der Herstellung oder Anschaffung durch den Einbringenden) und die Ermittlung der betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des WG gebunden. BMG ist nicht der Wert, den die übernehmende Gesellschaft für das WG angesetzt hat, sondern die vom Einbringenden aufgewendeten ("historischen") AK/HK, Nebenkosten und ggf nachträgliche AK/HK (ebenso s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 23 UmwStG Rn 20; s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 23 UmwStG Rn 56; s Ritzer, in R/H/vL, 3. Aufl, § 23 UmwStG Rn 53; s Nitzschke, in Blümich, § 23 UmwStG 2006 Rn 43; s Widmann, in W/M, § 23 UmwStG Rn 22; s UmwSt-Erl 2011 Rn 23.06). Zur Rechtsnachfolge bei der degressiven AfA gem § 7 Abs 2 EStG s Tz 95.

Sonder-Abschr und erhöhte Absetzungen werden ebenfalls weitergeführt (s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 23 UmwStG Rn 22). Hat der Einbringende im Fall der Inanspruchnahme von Sonder-Abschr und erhöhten Absetzungen diese nicht vollständig ausgenutzt, kann die übernehmende Gesellschaft Abschr iRd ges Vorschriften der jeweiligen Begünstigungsnormen nachholen.

E...