Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 3.6 Der sog Hauptanwendungsfall (§ 8 Abs 4 S 2 KStG)

3.6.1 § 8 Abs 4 S 2 KStG als typisierende Norm

Tz. 40

Stand: EL 68 – ET: 03/2010

§ 8 Abs 4 S 2 KStG unterstellt typisierend den Verlust der wirtsch Identität und versagt demzufolge die weitere Nutzbarkeit eines stlichen Verlustabzugs, wenn bei der den Verlust verursachenden Kö zwei Merkmale zusammentreffen:

a)

Mehr als 1/2 der Anteile an einer Kap-Ges sind übertragen worden und

b)

die Kap-Ges führt ihren Geschäftsbetrieb mit überwiegend neuem BV fort oder nimmt ihn wieder auf. Wie das FG Nürnberg (s rkr Urt des FG Nürnberg v 22.01.2009, DStRE 2009, 808) zutr ausführt, setzt die Wiederaufnahme des Geschäftsbetriebs nach § 8 Abs 4 S 2 KStG notwendigerweise voraus, dass dieser zuvor eingestellt worden ist. Bei einer Holdinggesellschaft ist danach der wirtsch Geschäftsbetrieb solange nicht eingestellt, wie sie noch geschäftsleitend tätig ist. Das Halten einer (wirtsch nicht wertlosen) Beteiligung an einer Kap-Ges reicht dem Grunde nach für die Annahme eines Geschäftsbetriebs aus (s § 12 UmwStG [vor SEStEG] Tz 81).

Ein Anwendungsfall des § 8 Abs 4 KStG ist nicht bereits gegeben, wenn bei der Verlust-Kap-Ges ein sog Branchenwechsel (s Tz 108ff) vorliegt oder wenn sie ihren Geschäftsbetrieb veräußert und nur noch über Geldmittel verfügt. Auch eine Totaleinstellung, verbunden mit der anschließenden Wiederaufnahme des Geschäftsbetriebs mit neuen AE, aber ohne die Zuführung von überwiegend neuem BV führt nicht zum Untergang des Verlustabzugs (so auch s Urt des BFH v 28.05.2008, HFR 2008, 1259). S Tz 130.

Tz. 41

Stand: EL 68 – ET: 03/2010

Nach uE zutr Verw-Auff (s Schr des BMF v 16.04.1999, BStBl I 1999, 455 Rn 05) fordert das Gesetz nicht ein kollusives Zusammenwirken der neu eintretenden AE; eine Missbrauchsabsicht ist nicht erforderlich. Von Bedeutung ist diese Aussage insbes dann, wenn die AE in mehreren Schritten wechseln und/oder die Zuführung von neuem BV nicht in einem einzigen, sondern in mehreren Schritten erfolgt (dazu s Tz 127). Der BFH jedoch (s Urt des BFH v 26.05.2004, BStBl II 2004, 1085; s Beschl des BFH v 15.12.2004, BStBl II 2005, 528; s Urt des BFH v 14.03.2006, BStBl II 2007, 602 und v 29.04.2008, BFH /NV 2008, 1965) fordert neben dem zeitlichen auch einen sachlichen Zusammenhang zwischen dem AE-Wechsel und der Zuführung von überwiegend neuem BV (dazu im Einzelnen s Tz 129).

Wenn die neuen AE nach dem AE-Wechsel die Anteile an der erworbenen Kap-Ges weiterveräußern und erst der (nachfolgende) Anteilserwerber der Kap-Ges neues BV zuführt, ist die Anwendung des § 8 Abs 4 KStG erst für die Besitzzeit der neuen AE zu prüfen.

Wegen der Anwendung des § 8 Abs 4 KStG bei Anteilsübertragungen durch die Treuhandanstalt (BvS), s Gehrke/Krohn (StBp 2000, 46, 52); dazu s Tz 190. Für den Fall der Anteilsübertragung an einer Vorratsgesellschaft mit anschließender Zuführung von überwiegend neuem BV hat das FG Mecklenburg-Vorpommern (s rkr Urt des FG Mecklenburg-Vorpommern v 06.12.2006, EFG 2007, 443) die Verlustabzugsbeschränkung nach § 8 Abs 4 KStG verneint.

Für die Frage, ob ein stschädlicher AE-Wechsel iSd § 8 Abs 4 S 2 KStG vorliegt, ist im Falle einer GmbH & Co KG auf die AE der Kpl-GmbH abzustellen, nicht auf die Kdsten der KG (s Urt des FG Köln v 06.02.2001, EFG 2001, 698 – rkr; mit Anm Neu).

Tz. 42

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

Ein Anwendungsfall des § 8 Abs 4 KStG ist nicht gegeben, wenn eine Kö den den Verlust verursachenden Teilbetrieb per Ausgliederung (s § 123 UmwG) auf eine andere Kö gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten überträgt (weder AE-Wechsel noch stschädliche BV-Zuführung). Der noch nicht verbrauchte Verlustabzug verbleibt bei der übertragenden Kö und ist dort weiterhin stlich nutzbar.

Tz. 43

Stand: EL 66 – ET: 06/2009

§ 8 Abs 4 KStG typisiert nicht nur hinsichtlich der wirtsch Identität der Verlust-Kap-Ges, sondern auch hinsichtlich des stlich nicht mehr nutzbaren Verlustabzugs. Deshalb treffen die stlichen Sanktionen der Vorschrift auch den folgenden Sachverhalt:

Eine Bauträger-GmbH erwirbt im Jahr 01 gegen Kredit ein wertvolles Grundstück, das mit einem Bürokomplex bebaut und anschließend veräußert werden soll. Durch die hohen Finanzierungskosten erleidet die GmbH im Jahr 01 einen stlichen Verlust. Im Januar 03 veräußern die bisherigen AE ihre GmbH-Anteile. Unter ihren neuen AE führt die GmbH das Projekt zu Ende. Mitte des Jahres 03 wird das fremdfinanzierte Gebäude fertiggestellt und im Jahr 04 mit Gewinn veräußert. Da die Fin-Verw die fremdfinanzierte Gebäudeerrichtung als Zuführung von neuem BV wertet (s Tz 83), werden spätestens Mitte des Jahres 03 die beiden von § 8 Abs 4 KStG geforderten Merkmale (AE-Wechsel zu mehr als 50 % und stschädliche BV-Zuführung in 03) kumulativ vorliegen mit der Folge, dass der bis zu diesem Zeitpunkt vorhandene verbleibende Verlustabzug stlich nicht mehr nutzbar ist. Dh obwohl sich für diese Baumaßnahme bei einer mehrperiodischen Betrachtung ein Gewinn ergibt, kann § 8 Abs 4 KStG, weil die Blickrichtung dieser Vorschrift retrospektiv ist und die Einzelperioden betrachtet, die Verwertbarkeit des stlichen Verlustabzug...