Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4 Höhe des Freibetrags und seine Auswirkungen

Rz. 12

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Der Freibetrag beträgt bzw betrug

• in den VZ 1997–1989: 5 000 DM. Bis zu einem Einkommen von 10 000 DM wurde er ungekürzt gewährt. Überstieg das Einkommen 10 000 DM, verminderte sich der Freibetrag von 5 000 DM jeweils um die Hälfte des übersteigenden Betrags. Das bedeutet, dass ab einem Einkommen von 20 000 DM kein Freibetrag mehr zum Abzug kam;
• in den VZ 1990–2001: 7 500 DM. Der bis zum VZ 1989 geltende stufenweise Abbau des Freibetrags bei höheren Einkommen ist ab dem VZ 1990 entfallen;
• in den VZ 2002–2008: 3 835 EUR;
• ab dem VZ 2009: 5 000 EUR.

Rz. 13

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Der Freibetrag ist vom Einkommen iSd § 8 Abs 1 KStG abzuziehen (s § 7 Abs 2 KStG). Da pro KSt-Subjekt bei mehreren Einkunftsquellen nur ein Einkommen für den VZ ermittelt wird, ist der Abzug des Freibetrags in dem VZ auch nur höchstens einmal möglich (s Rüsch, in F/D, § 24 KStG Rn 14). Ebenfalls hierzu s Tz 14. Bestand die KSt-Pflicht nicht während des gesamten VZ, ist der Freibetrag nicht zu kürzen (s Rüsch, in F/D, § 24 KStG Rn 11).

Der Freibetrag wird durch stfreie Einnahmen bzw Eink nicht geschmälert. Bezieht die Kö Eink aus KapV, steht er der Kö neben dem Sparerpauschbetrag (§ 20 Abs 9 S 1 EStG) zu. Sonstige Vergünstigungen bzw Freibeträge (zB §§ 14, 14a EStG) stehen dem Freibetrag ebenfalls nicht entgegen. Der Freibetrag nach § 24 KStG ist in der Reihenfolge der Zu- und Abgänge bei der Ermittlung des zvE erst auf der letzten Stufe von dem nach dem Verlustabzug (§ 10d EStG) verbleibenden Einkommen abzuziehen (s Ermittlungsschema unter R 7.1 Abs 1 KStR 2015). Der Freibetrag ist begrenzt auf die Höhe des (positiven) Einkommens. Ein negatives Einkommen kann durch den Abzug des Freibetrags nicht entstehen, dh er kann auch nicht zu einem Verlustrücktrag oder -vortrag führen (s Rüsch, in F/D, § 24 KStG Rn 13; s Lampert, in Gosch, 4. Aufl, § 24 KStG Rn 12; s Burwitz, in H/H/R, § 24 KStG Rn 7; und s Dremel, in R/H/N, 1. Aufl, § 24 KStG Rn 12).

Der Gewinn aus Gew als Ausgangsgröße für die Ermittlung des Gewerbeertrags gem § 7 GewStG wird nicht um den Freibetrag nach § 24 KStG gemindert (s R 7.1 Abs 4 S 2 GewStR 2009).

Rz. 14

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Die Freibetragsregelung gilt für st-befreite Kö nach § 5 KStG mit wG ohne Aufteilung. Der st-befreiten Kö steht der Freibetrag nach Maßgabe ihres Einkommens auch dann nur einmal pro VZ zu, wenn sie mehrere (stpfl) wG unterhält. GlA Rüsch (in F/D, § 24 KStG Rn 10); Burwitz (in H/H/R, § 24 KStG, Rn 8) und Dremel (in R/H/N, 1. Aufl, § 24 KStG Rn 14).

Beispiel:

Ein nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG st-befreiter Sportverein hat im VZ 2020 Eink aus der Stadionwerbung (wG 1) und aus der in eigener Regie betriebenen Vereinsgaststätte (wG 2) erzielt. Das unter Berücksichtigung der Eink aus den beiden wG ermittelte Einkommen beträgt 10 000 EUR (§ 64 Abs 2 AO). Obwohl der Sportverein zwei wG unterhält, wird ihm der Freibetrag nach Maßgabe des Einkommens nur einmal, nämlich iHv 5 000 EUR, gewährt.

Rz. 15

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

In den Fällen der Organschaft mit GAV (s §§ 14–17 KStG) steht der OG als Kap-Ges der Freibetrag nach § 24 KStG nicht zu (s § 24 S 2 Nr 1 KStG). Der Freibetrag kann weder bei der Ermittlung des dem OT zuzurechnenden Einkommens noch von dem von der OG selbst zvE (§ 16 KStG) abgesetzt werden. Der Freibetrag ist jedoch beim OT zu berücksichtigen, wenn er zum Kreis der freibetragsberechtigten Kö gehört. In diesem Fall kann der Freibetrag auch Auswirkungen auf das dem OT zuzurechnende Einkommen der OG haben (Bsp: Zwischen einer GmbH als OG und einem eV mit gew Eink als OT besteht ein den Voraussetzungen des § 17 KStG entspr Organschaftsverhältnis mit GAV).

Rz. 16

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Der Freibetrag steht auch den nach § 1 Abs 1 Nr 6 KStG stpfl BgA von jur Pers d öff Rechts zu.

Dazu gehören:

• Einrichtungen, die als wirtsch Unternehmen ohne eigene Rechtspersönlichkeit zu den "Eigenbetrieben" iSd EBVO rechnen,
• sonstige Einrichtungen, die nicht unter die EBVO fallen, die aber die Voraussetzungen des BgA iSd § 1 Abs 1 Nr 6 iVm § 4 KStG erfüllen.

Der Freibetrag nach § 24 KStG steht dem BgA unabhängig davon zu, ob auf ihn die EBVO Anwendung findet. Unterhält eine jur Pers d öff Rechts mehrere BgA, ist sie St-Rechtssubjekt iSd § 1 Abs 1 Nr 6 KStG wegen jedes einzelnen BgA (s Urt des BFH v 13.03.1974, BStBl II 1974, 391). Für jeden einzelnen BgA ist das Einkommen gesondert zu ermitteln und die KSt gesondert gegen die jur Pers d öff Rechts festzusetzen. Für jeden BgA ergeht ein besonderer KSt-Bescheid. Die jur Pers d öff Rechts erhält – bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen – für jeden von ihr unterhaltenen BgA den Freibetrag nach § 24 KStG (glA Rüsch, in F/D, § 24 KStG Rn 9). Die Höhe des Freibetrags ist von der Höhe des Einkommens des jeweiligen BgA abhängig. Werden mehrere BgA nach den Grundsätzen der R 4.2 KStR 2015 zu einem Betrieb zusammengefasst, wird der Freibetrag nach § 24 KStG nur einmal gewährt. Insoweit kann die Zusammenfassung von BgA, wenn man von dem an...