Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.1.1.4 Spaltung auf ebenfalls nach § 5 Abs 1 Nr 9 KStG steuerfreie Körperschaften

Tz. 115

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die Spaltung einer gGmbH hat vor allem in den folgenden "gemeinnützigen Konzernfällen" praktische Bedeutung:

• Spaltung einer gemeinnützigen TG auf mehrere gemeinnützige MG,

• Spaltung einer gemeinnützigen MG auf mehrere gemeinnützige TG,

• Spaltung einer gGmbH auf gemeinnützige SchwGes.

Die folgenden Tz gelten auch für den Fall, dass Übernehmerinnen gemeinnützige Gen sind.

Wegen der unterschiedlichen gemeinnützigkeitsrechtlichen Probleme werden Aufspaltung, Abspaltung und Ausgliederung nachfolgend getrennt dargestellt.

4.1.1.4.1 Aufspaltung

Tz. 116

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die Aufspaltung von gGmbH wirft die gleichen gemeinnützigkeitsrechtlichen Probleme auf wie die Verschmelzung. Im Einzelnen stellen sich folgende Fragen:

• Vereinbarkeit der Aufspaltung mit der satzungsmäßigen Vermögensbindung der Übertragerin (s Tz 117)?
• Vermögensübergang als Verstoß gegen § 58 Nr 2 AO (s Tz 118)?
• zulässiges Ausmaß der Anteilsgewährung an die Anteilinhaber der Übertragerin (s Tz 119)?
• Zulässigkeit von baren Zuzahlungen gem § 125 iVm §§ 12 Abs 2, 15 UmwG (s Tz 120)?
• Zulässigkeit von Abfindungen gem §§ 125 S 1, 29–31 UmwG (s Tz 121)?
• Erfordernis von Satzungsänderungen bei den Übernehmerinnen hinsichtlich der Zwecke und Zweckverwirklichungsmaßnahmen (s Tz 122)?

4.1.1.4.1.1 Bedeutung der satzungsmäßigen Vermögensbindung (§ 61 AO) der Übertragerin

Tz. 117

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die Aufspaltung auf ebenfalls gemeinnützige Kö (GmbH, AG, Gen) setzt gemeinnützigkeitsrechtlich voraus, dass die satzungsmäßige Vermögensbindung (s § 61 Abs 1 iVm § 55 Abs 1 Nr 4 AO) der Übertragerin der Aufspaltung nicht entgegensteht.

Im Einzelnen:

• Die satzungsmäßige Vermögensbindung steht der Aufspaltung dann nicht entgegen, wenn entweder die vorgesehenen Übernehmerinnen in der Satzung schon als Vermögensempfänger genannt sind – durch entspr Anwendung des § 58 Nr 1 AO, dh die Vermögensübertragung wird in der Satzung der Übertragerin festgelegt – oder die Satzung die Vermögensverwendung für einen bestimmten st-begünstigten Zweck vorschreibt (zB die Förderung kultureller Zwecke) und die vorgesehenen Übernehmerinnen diesen bestimmten st-begünstigten Zweck ebenfalls verfolgen (ausführlich hierzu s Tz 36). Empfehlenswert dürfte im letztgenannten Fall die vorherige Abstimmung mit dem zuständigen FA sein.
• Dagegen steht die satzungsmäßige Vermögensbindung der Aufspaltung entgegen, wenn entweder bisher andere Kö als die vorgesehenen Übernehmerinnen als Vermögensempfänger genannt sind, oder die Verwendung des Vermögens für einen bestimmten st-begünstigten Zweck vorgeschrieben ist (zB Förderung kultureller Zwecke) und die vorgesehenen Übernehmerinnen andere st-begünstigte Zwecke verfolgen (zB Bildung).
• Zur Möglichkeit der Satzungsanpassung in derartigen Fällen s Tz 37.

4.1.1.4.1.2 Vermögensübergang im Rahmen der Aufspaltung ist kein Verstoß gegen § 58 Nr 2 AO

Tz. 118

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Der Vermögensübergang iRd Aufspaltung ist uE – ebenso wie der Vermögensübergang iRd Verschmelzung – kein Verstoß gegen § 58 Nr 2 AO.

Dies folgt daraus, dass der Vermögensübergang durch "partielle Gesamtrechtsnachfolge" (oder Sonderrechtsnachfolge; zum Begriff s Kallmeyer, in Kallmeyer/Sickinger, § 123 UmwG Rn 2) im Fall der Aufspaltung uE nicht anders beurteilt werden kann als der Vermögensübergang durch Einzelrechtsnachfolge im Auflösungsfall. Denn der Vermögensübergang iRe "normalen" Auflösung ist nach § 55 Abs 1 Nr 4 S 2 AO zulässig und fällt deshalb nicht unter § 58 Nr 2 AO. Zu einem möglichen Verstoß gegen die satzungsmäßige Vermögensbindung, s aber Tz 38.

4.1.1.4.1.3 Zulässigkeit der Anteilsgewährung an die Anteilsinhaber der Übertragerin nur im Rahmen des § 55 Abs 1 Nr 2 und Nr 4 AO

Tz. 119

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Die AE der übertragenden gGmbH erhalten durch die Aufspaltung gem §§ 2, 126 Abs 1 Nr 2 UmwG Anteile an den Übernehmerinnen (bzw den neuen Rechtsträgern bei Aufspaltung zur Neugründung).

Dies ist aber – ebenso wie im Verschmelzungsfall (s Tz 39–45) – gemeinnützigkeitsrechtlich grds unzulässig bzw nur beschr zulässig.

Im Einzelnen:

• Haben die AE der Übertragerin bei deren Auflösung (und bei ihrem eigenen Ausscheiden) von vornherein völlig auf die Rückgewähr des eingezahlten Nenn-Kap und der geleisteten Sacheinlagen verzichtet, so ist die Gewährung von Anteilen an den Übernehmerinnen grds unzulässig (s Tz 41 mwHinw).
• Haben die AE der Übertragerin dagegen Anspruch auf ihre eingezahlten Kap-Anteile und den gW ihrer geleisteten Sacheinlagen (ebenfalls s § 5 Abs 1 Nr 9 KStG Tz 76), so ist die Gewährung von Anteilen an den Übernehmerinnen nur iR dieses Anspruchs zulässig (s Tz 42 mwHinw).
• Ein derartiger Verstoß gegen § 55 Abs 1 Nr 2 und Nr 4 AO kann uE aber dadurch vermieden werden, dass die AE der Übertragerin von vorherein auf die Anteilsgewährung völlig bzw in dem erforderlichen Ausmaß verzichten. Dies ist zulässig; hierzu s Kallmeyer (in Kallmeyer/Sickinger, § 128 UmwG Rn 4). Diese Möglichkeit kommt allerdings naturgemäß nur bei der Aufspaltung zur Aufnahme (s § 123 Abs 1 Nr 1 UmwG) in Betracht.

• Außerdem besteht die Möglichkeit, einen derartigen Verstoß entweder

  • durch Schenkung oder Abtretung, oder
  • durch Regelungen im Gesellschaftsvertrag der Übernehmerinnen, die die bisherige Vermögensbindung der übertragenden gGmbH "fortschreiben" (ausführlich s Tz 43, 44 mwHin...