Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2.1 Nachweis bei Anteilen aus einer Betriebseinbringung iSd § 20 UmwStG

Tz. 85

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

Der Nachw ist im Fall der aus einer Betriebseinbringung iSd § 20 UmwStG erhaltenen Anteile darüber zu erbringen, welcher Pers die erhaltenen Anteile (für stliche Zwecke) zuzurechnen sind. Denn die durch eine Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG unterhalb des gW erworbenen Anteile an der Übernehmerin sind solche "erhaltenen Anteile", die nach der Regelung des § 22 Abs 1 UmwStG zu beurteilen sind, auf die § 22 Abs 3 S 1 Nr 1 UmwStG Bezug nimmt. Maßgebender Stichtag für die Zurechnung der Anteile ist der Ablauf des Tages in den jeweiligen Jahren des Sieben-Jahres-Zeitraums (s Tz 19), der dem stlichen Übertragungsstichtag (s § 20 Abs 5 S 1 iVm Abs 6 UmwStG) entspr. Mitzuteilen ist das zivilrechtl Eigentum nur dann, wenn dieses auch zur strechtl "Zurechnung" (s § 22 Abs 3 S 1 UmwStG) der Anteile führt. Ansonsten ist der wirtsch Eigentümer, der Treugeber oder der Sicherungsgeber zu benennen (einhellige Auff zB s Schmitt, in S/H/S, 8. Aufl, § 22 UmwStG Rn 163, 164; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 522; s Bilitewski, in H/M/B, 5. Aufl, § 22 UmwStG Rn 280). Der Nachw ist unabhängig davon zu erbringen, ob es sich um einen reinen Inl-Fall oder um einen grenzüberschreitenden Einbringungsfall handelt.

Tz. 85a

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

Die Nachw-Pflicht gem § 22 Abs 3 UmwStG betrifft nur die Angaben über die "Zurechnung" der Anteile zum besagten Stichtag. Anteilsübertragungen vor diesem Stichtag oder im Zeitraum bis zur Nachw-Erbringung beim FA nach dem Stichtag werden nicht von der Nachw-Pflicht des § 22 Abs 3 UmwStG erfasst (hier gelten die allg St-Erklärungspflichten). Auch der ohne Anteilsübertragung eingetretene Verlust der Ansässigkeitsvoraussetzungen des § 1 Abs 4 UmwStG beim Einbringenden oder der übernehmenden Gesellschaft, der gem § 22 Abs 1 S 6 Nr 6 UmwStG zur Versteuerung eines nachträglichen Einbringungsgewinns führt (s Tz 50), ist im Nachw gem § 22 Abs 3 S 1 UmwStG nicht anzuzeigen (ebenso s Dettmeier/Prodan, Ubg 2019, 562). Gleiches gilt für die Ersatztatbestände der Kap-Herabsetzung und Auskehrung aus dem Einlagekto gem § 22 Abs 1 S 6 Nr 3 UmwStG, die ebenfalls ohne Änderung der Anteilszurechnung erfolgen.

Tz. 86

Stand: EL 98 – ET: 02/2020

Der Nachw über die Zurechnung der Anteile bezieht sich nur auf die aus einer Einbringung gem § 20 Abs 1 UmwStG "erhaltenen Anteile" (s § 22 Abs 3 S 1 Nr 1 UmwStG). Dies sind im Fall der Sacheinlage in eine bestehende Kap-Ges/Gen, an der der Einbringende bereits beteiligt ist, sowohl die originär durch Einbringung erworbenen als auch die mitverstrickten anderen Anteile des Einbringenden (s Tz 6 und 8ff). Denn die mitverstrickten Anteile an der Übernehmerin gelten gem § 22 Abs 7 UmwStG insoweit auch als "erhaltene Anteile" (glA s Nitzschke, in Blümich, § 22 UmwStG 2006 Rn 87; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 580; s UmwSt-Erl 2011 Rn 22.28). Hält der Einbringende noch weitere Anteile an der übernehmenden Gesellschaft (zB Anteile aus einer Bareinlage, wenn und soweit diese nicht mitverstrickt sind; Anteile an der Übernehmerin aus einem entgeltlichem Erwerb von einem Mitgesellschafter, Anteile an der Übernehmerin, die als eigene Anteile iRd Sacheinlage zusätzlich gewährt worden sind), ist deren Übertragung und neue Zurechnung nicht nachweispflichtig; allerdings wird iRd Nachw gem § 22 Abs 3 S 1 UmwStG zu fordern sein, dass eine eindeutige Identifikation der Anteile erfolgt. Gehen bei einer stbegünstigten Sacheinlage in eine neu gegründete oder bestehende Kap-Ges/Gen stille Reserven des eingebrachten BV auf Anteile Dritter über, besteht auch für die Zurechnung dieser Anteile eine Nachw-Pflicht nach § 22 Abs 3 UmwStG (diese trifft aber den stlichen AE der bereicherten Anteile, s Tz 89a).

Die Nachw-Pflicht über die Anteilszurechnung gem § 22 Abs 3 S 1 Nr 1 UmwStG erstreckt sich auch auf die auf den erhaltenen Anteilen "beruhenden Anteile" (von sperrfristverhafteten Anteilen abgeleitet). Was hierunter zu verstehen ist, erschließt sich aus den veräußerungsgleichen Vorgängen des § 22 Abs 1 S 6 Nr 2, 4 und 5 UmwStG. Diese "abgeleiteten" Anteile sind Anteile, die aus einer Weitereinbringung der erhaltenen Anteile gem § 20 Abs 1 oder § 21 Abs 1 S 2 UmwStG zum Bw (nicht Zwischenwert) in eine andere Kap-Ges oder Gen erworben worden sind (s Tz 15). Denn die neu erworbenen Anteile treten an die Stelle der erhaltenen Anteile, so dass deren anschließende Veräußerung die Rechtsfolgen des § 22 Abs 1 S 1 UmwStG auslöst (s § 22 Abs 1 S 6 Nr 5 UmwStG). Die Nachw-Pflicht besteht auch für die aus einer Folgeumwandlung "beruhenden Anteile", die zwar nicht unter § 22 Abs 1 S 6 Nr 2 UmwStG fällt, aber auf Antrag nach der Billigkeitsregelung der Fin-Verw wie solche behandelt werden (s Tz 15b). In solchen Fällen hat der Einbringende nicht nur die Zurechnung der (durch ihn erworbenen) abgeleiteten Anteile nachzuweisen, sondern gleichzeitig auch die Zurechnung der in die übernehmende Gesellschaft eingebrachten Anteile. Denn deren Veräußerung durch die Übern...