Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2.2 Verschmelzung bzw Formwechsel des Organträgers

Tz. 23

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Wird das Unternehmen des OT verschmolzen und geht die Organbeteiligung bei der Verschmelzung mit stlicher Rückwirkung auf die Übernehmerin über, erkennt die Fin-Verw (s UmwSt-Erl 2011, Rn Org 02 iVm Rn Org 03) eine durchgängige Organschaft und damit bezogen auf den neuen OT die rückwirkende Begründung einer Organschaft stlich an. In diesen Fällen tritt der übernehmende Rechtsträger durch Gesamtrechtsnachfolge in die Rechtsstellung des übertragenden bisherigen OT ein. Ein bestehender GAV geht nahtlos auf den Rechtsnachfolger über (s Urt des OLG Karlsruhe v 07.12.1990, ZIP 1991, 101, 104; s Tz 4ff). Mit dem Übergang der Organbeteiligung wird die finanzielle Eingliederung, die bis zum Wirksamwerden der Umwandlung gegenüber dem übertragenden bisherigen OT bestanden hat, dem übernehmenden Rechtsträger zugerechnet. Wie bereits erwähnt (s Tz 22), bezieht die Fin-Verw in diesen Fällen nicht etwa eine tats erst später begründete finanzielle Eingliederung auf den stlichen Übertragungsstichtag zurück, sondern sie rechnet wegen der stlichen Rechtsnachfolge eine gegenüber dem übertragenden Rechtsträger bereits bestehende Eingliederung rückwirkend ab dem stlichen Übertragungsstichtag dem übernehmenden Rechtsträger zu (glA s Urt des BFH v 28.07.2010 – I R 89/09, BStBl II 2011, 528; und v 28.07.2010 – I R 111/09, BFH/NV 2011, 67).

Wegen unserer Kritik an der verschärften Verw-Auff, wonach die stliche Anerkennung einer durchgängigen Organschaft zusätzlich voraussetzt, dass dem übernehmenden Rechtsträger die Beteiligung an der OG rückwirkend zugerechnet wird, s Tz 22.

Tz. 24

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Fällt bei Verschmelzung des OT der stliche Übertragungsstichtag auf den letzten Tag 24:00 Uhr des Wj der OG, ist das Organschaftsverhältnis zur Übernehmerin erstmals mit Wirkung für das anschließende Wj der OG anzuerkennen. Voraussetzung ist, dass der GAV fortgeführt wird und die OG ununterbrochen in das Unternehmen des bisherigen und anschließend in das Unternehmen des künftigen OT finanziell eingegliedert ist (s Tz 23). Bei einem aus der Sicht der OG unterjährigen stlichen Übertragungsstichtag ist das Organeinkommen dieses Jahres demjenigen Rechtsträger zuzurechnen, der zum Schluss des Wj der OT ist (s Tz 53; weiter s § 14 KStG Tz 748).

Diese Grundsätze gelten unabhängig davon, ob es sich um eine Verschmelzung nach den §§ 11–13 UmwStG oder um eine solche iSd §§ 3ff UmwStG handelt.

Wegen der Verschmelzung des OT auf die OG s Tz 43.

Die Verschmelzung eines dritten Rechtsträgers auf den OT lässt das Organschaftsverhältnis unberührt (s Oppau/Polatzky, GmbHR 2012, 263, 270).

Tz. 25

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Probleme ergeben sich bei einer stlich rückbezogenen Verschmelzung des OT auf einen unterjährigen Stichtag (ebenso wie bei einer stlich rückbezogenen Spaltung), falls der Umwandlungsvorgang wg verspäteter H-Reg-Eintragung erst im Folgejahr wirksam wird.

Beispiel:

Am 31.08.02 wird die stlich auf den 31.12.01 rückbezogene Verschmelzung von OT alt auf OT neu zur Registereintragung angemeldet. Zur Eintragung in das H-Reg und damit zur zivilrechtlichen Wirksamkeit der Verschmelzung kommt es jedoch erst im Februar 03.

In diesem Fall kann für das Jahr 02 weder zum alten OT noch zum neuen OT ein Organschaftsverhältnis anerkannt werden, weil der GAV wegen der verspäteten Registereintragung noch gegenüber dem alten OT zu erfüllen ist.

Im Verhältnis zum alten OT scheitert die Anerkennung der Organschaft für das Jahr 02 am stlichen Rückbezug des Verschmelzungsvorgangs auf den 31.12.01. Da die in der stlichen Interimszeit tats noch im Verhältnis zum alten OT bestehende Eingliederung bereits dem neuen OT zugerechnet wird, fehlt es für das Jahr 02 gegenüber dem alten OT an der für die Anerkennung der Organschaft erforderlichen finanziellen Eingliederung.

Im Verhältnis zum neuen OT scheitert die Anerkennung der Organschaft für das Jahr 02 an der Nichteintragung des GAV in das H-Reg bis zum 31.12.02 und an der Erfüllung des GAV noch gegenüber dem alten OT.

Tz. 26

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Die oa Grundsätze (s Tz 23–25) gelten auch für den Fall, in dem zwischen der übertragenden MG und ihrer bisherigen TG ein Organschaftsverhältnis nicht bestanden hat und die TG erstmals zu dem übernehmenden Rechtsträger organschaftlich eingebunden wird, vorausgesetzt, der neu abzuschließende GAV wird rechtzeitig in das H-Reg eingetragen. Die finanzielle Eingliederung, auf die es gem § 14 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG einzig ankommt, hat durchgängig bestanden. Der UmwSt-Erl 2011 (Rn Org 03) macht jedoch in diesem Fall den Rückbezug der Organschaft auf den stlichen Übertragungsstichtag davon abhängig, dass dem übernehmenden Rechtsträger die TG-Anteile stlich rückwirkend zum Beginn des Wj der TG zuzurechnen sind. Wg unserer Kritik s Tz 22.

Tz. 27

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Hatten die Überträgerin und die Übernehmerin zwar nicht jeweils alleine, jedoch zusammen die Mehrheit der Stimmrechte an der zukünftigen OG, liegt nach Verw-Auff (s UmwSt-Erl 2011,...