Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2.3 Einlage der Anteile innerhalb der letzten fünf Jahre in das Betriebsvermögen der übernehmenden Personengesellschaft (§ 5 Abs 3 S 3 UmwStG)

Tz. 68

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Nach § 5 Abs 3 S 3 UmwStG sind nicht der Bw, sondern die AK der Anteile anzusetzen, wenn die AK den Bw unterschreiten und die Anteile an der übertragenden Kö innerhalb der letzten fünf Jahre vor dem stlichen Übertragungsstichtag in das BV der übernehmenden Pers-Ges eingelegt worden sind. § 5 Abs 3 S 3 UmwStG entspr der Vorschrift des § 5 Abs 3 S 2 UmwStG, wobei § 5 Abs 3 S 2 UmwStG den Fall der Einlage in ein inl BV des Gesellschafters und § 5 Abs 3 S 3 UmwStG den Fall der Einlage in das BV der übernehmenden Pers-Ges regelt.

Als Einlage in das BV der übernehmenden Pers-Ges ist nicht nur die unmittelbare Einlage zu sehen, sondern auch die Einlage der Kap-Beteiligung zunächst in ein anderes BV und anschließend die Überführung aus diesem BV in das BV der Pers-Ges, wenn die Einlage in das andere BV und die Überführung in das BV der Pers-Ges innerhalb von fünf Jahren vor dem stlichen Übertragungsstichtag erfolgt sind. Ebenfalls hierzu s Tz 64.

Die Einlage in ein Sonder-BV fällt uE unter § 5 Abs 3 S 3 (nicht S 2) UmwStG, da das Sonder-BV über § 4 Abs 4 S 1 UmwStG ohne Anwendung des § 5 UmwStG an der Übernahmegewinnermittlung teilnimmt (s Tz 48).

Tz. 69

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Nicht von § 5 Abs 3 S 3 UmwStG wird uE grds der Fall der Einlage gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten erfasst. Nach dem Urt des BFH v 19.10.1998 (BStBl II 2000, 230) ist die Einlage einer stverhafteten Kap-Beteiligung aus dem PV des Gesellschafters in das Gesamthands-BV einer Pers-Ges gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten als tauschähnlicher Vorgang (Anschaffung) und daher nicht als Einlage iSd § 5 Abs 3 S 3 UmwStG zu werten. Die Fin-Verw überträgt diese Grundsätze auch auf die Übertragung von anderen Einzel-WG, also auch auf die Übertragung von nicht stverhafteten Anteilen. Wegen Einzelheiten zur Anwendung des Urt des BFH v 19.10.1998 (BStBl II 2000, 230) s Schr des BMF v 29.03.2000 (BStBl I 2000, 462). Ebenfalls hierzu s Tz 9 und § 17 EStG 1999 Tz 55 Buchst c.

Ist die Beteiligung aus einem anderen BV des Gesellschafters in das BV der übernehmenden Pers-Ges überführt worden, liegt grds weder eine Einlage, noch eine Anschaffung vor. Sind die Anteile (bis zu dem VZ 1998) nach dem Schr des BMF v 20.12.1977, BStBl I 1978, 8, Tz 61, mit dem Tw angesetzt worden, gelten die Anteile als im Zeitpunkt der Einbringung von der Pers-Ges angeschafft. In diesem Fall ist uE § 5 Abs 1 UmwStG einschlägig. Anzuwenden ist § 5 Abs 3 S 3 UmwStG uE hingegen, wenn nach § 6 Abs 5 EStG idF des UntStFG - auch bei der Übertragung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten (s Schr des BMF v 07.06.2001, BStBl I 2001, 367) - zwingend der Bw anzusetzen ist und die Anteile innerhalb von fünf Jahren in ein BV eingelegt wurden. GlA s Schmitt (in Schmitt/Hörtnagl/Stratz, 3. Aufl, § 5 UmwStG Rz 66). Die Überführung aus einem BV in ein anderes BV stellt keine Einlage dar. GlA s Widmann (in W/M, § 5 UmwStG, Rz 515). Wegen der Frage, ob dies auch bei einem Tw-Ansatz gilt, s Tz 64.

Tz. 70

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

UE fehlt in § 5 Abs 3 S 3 UmwStG eine dem § 21 Abs 4 S 2 HS 2 UmwStG vergleichbare Regelung, dh eine Regelung, die bestimmt, wie eine Differenz zwischen dem Einlagewert bzw Bw der Anteile vor der Umwandlung und dem nach § 5 Abs 3 S 3 UmwStG maßgeblichen Wert buchungstechnisch auszugleichen ist. Nach § 21 Abs 4 S 2 HS 2 UmwStG sind vergleichbare Unterschiedsbeträge außerhalb der Bilanz als Gewinnkorrektur zu erfassen.

Tz. 71

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die S 1 und 2 des § 5 Abs 3 UmwStG sprechen von einem inl BV, S 3 enthält diese Einschränkung nicht. Wegen der Frage, wer übernehmende Pers-Ges sein kann, s § 3 UmwStG nF Tz 8ff.

Im Übrigen entspr die Regelung des § 5 Abs 3 S 3 UmwStG der des § 5 Abs 3 S 2 UmwStG. Hierzu s Tz 56-76.