Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.2.5 Unterscheidung zwischen den vor der Umwandlung endgültig und den bloß formal ausscheidenden Gesellschaftern

4.2.5.1 Endgültiges Ausscheiden

Tz. 73

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Veräußert ein an der übertragenden Kö beteiligter AE, dessen Beteiligung nicht stverhaftet ist oder dessen Gewinn aus der Veräußerung der Beteiligung vor In-Kraft-Treten des StSenkG nach den §§ 17, 34 EStG 1999 und § 21 UmwStG ermäßigt besteuert wird, vor der Umwandlung der Kö in eine Pers-Ges endgültig seine Beteiligung, führt das

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auf der Seite des veräußernden AE zur Nichtbesteuerung bzw zur ermäßigten Besteuerung der im VG der Anteile realisierten offenen Rücklagen und stillen Reserven,

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auf der Seite der erwerbenden Pers-Ges oder ihres erwerbenden Gesellschafters zu höheren AK der (wegfallenden) Beteiligung an der Übertragerin und damit zu einem entspr niedrigeren Übernahmegewinn bzw höheren Übernahmeverlust (hierzu s Tz 97 und s § 7 UmwStG nF Tz 32 und s § 7 UmwStG nF Tz 36). Beim Erwerb einer Kap-Beteiligung von einem nicht iSd § 17 EStG privat beteiligten AE ist jedoch der durch das Ges zur Forts der Unternehmens-StRef v 29.10.1997 (BGBl I 1997, 2590) eingefügte § 50c Abs 11 EStG 1999 zu beachten (hierzu s § 4 UmwStG nF 65 ff). Danach ist das Übernahmeergebnis um den Sperrbetrag zu korrigieren. Wegen der Frage, auf welchen Zeitpunkt beim Rückbezug einer Verschmelzung iVm der Absenkung der Wesentlichkeitsgrenze von 25% auf 10% durch das StEntlG 1999/2000/2002 für die Beurteilung abzustellen ist, ob eine Beteiligung iSd § 17 EStG vorliegt, s Tz 22.

Wegen der stlichen Behandlung von Sachverhalten, bei denen vor der Verschmelzung AE aus der übertragenden Kö ausscheiden, diese sich aber unmittelbar oder mittelbar wieder an der übernehmenden Pers-Ges beteiligen, s Tz 77 ff.

Tz. 74

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Veräußert ein an der übertragenden Kö beteiligter AE, dessen Beteiligung nicht stverhaftet ist oder dessen Gewinn aus der Veräußerung der Beteiligung nach In-Kraft-Treten des StSenkG nach den § 17 EStG nF und § 21 UmwStG iVm § 3 Nr 40 EStG nF dem Halbeinkünfteverfahren unterliegt, vor der Umwandlung der Kö in eine Pers-Ges endgültig seine Beteiligung, führt das

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auf der Seite des veräußernden AE zur Nichtbesteuerung bzw zur Halbbesteuerung der im VG der Anteile realisierten offenen Rücklagen und stillen Reserven,

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auf der Seite der erwerbenden Pers-Ges oder ihres erwerbenden Gesellschafters zu höheren AK der (wegfallenden) Beteiligung an der Übertragerin und damit zu einem entspr niedrigeren Übernahmegewinn bzw höheren Übernahmeverlust (hierzu s Tz 97 und s § 7 UmwStG nF Tz 32 und s § 7 UmwStG nF Tz 36). Beim Erwerb einer Kap-Beteiligung von einem nicht iSd § 17 EStG privat beteiligten AE ist jedoch bis ein Jahr nach In-Kraft-Treten des StSenkG der durch das Ges zur Forts der Unternehmens-StRef v 29.10.1997 (BGBl I 1997, 2590) eingefügte § 50c Abs 11 EStG 1999 zu beachten (hierzu s § 4 UmwStG nF Tz 65 ff). Danach ist das Übernahmeergebnis um den Sperrbetrag zu korrigieren. Ein sich ergebender Übernahmeverlust bleibt nach § 4 Abs 6 UmwStG nF stets außer Ansatz, ein sich ergebender Übernahmegewinn ist bei natürlichen Personen als MU zur Hälfte stpfl, bei Kö als MU stfrei (s § 4 Abs 7 UmwStG nF). Wegen der Frage, auf welchen Zeitpunkt beim Rückbezug einer Verschmelzung iVm der Absenkung der Beteiligungsgrenze in § 17 EStG von 10% auf 1% durch das StSenkG für die Beurteilung abzustellen ist, ob eine Beteiligung iSd § 17 EStG vorliegt, s Tz 22.

4.2.5.2 Ausscheiden aus der Kapitalgesellschaft unter Weiterbeteiligung an der Nachfolgegesellschaft

Tz. 75

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die vorstehenden Ausführungen zeigen, dass sich vor In-Kraft-Treten des StSenkG nicht iSd § 17 EStG an der Übertragerin beteiligte AE, deren Beteiligung zum PV gehört, bis zum In-Kraft-Treten des § 50c Abs 11 EStG 1999 (hierzu s § 4 UmwStG nF Tz 65 ff) durch vorherige endgültige Anteilsveräußerung völlig legal den belastenden Wirkungen einer Besteuerung nach § 7 UmwStG aF entziehen konnten.

Nach In-Kraft-Treten des StSenkG ist fraglich, ob sich ein Anteilserwerber findet, da sich die AK auf die Beteiligung in den Fällen eines Übernahmeverlusts gar nicht und in den Fällen eines Übernahmegewinns nur noch bei natürlichen Personen als AE zur Hälfte auswirken.

Für den Fall jedoch, dass der bisherige AE der übertragenden Kap-Ges seine bisher im PV gehaltene Kap-Beteiligung in sein eigenes BV oder in das BV der übernehmenden Pers-Ges einlegt, er also Gesellschafter der Nachfolgegesellschaft wird, verlangt § 5 Abs 3 S 2 und 3 UmwStG bei Vorliegen der dort genannten Voraussetzungen die Besteuerung der auf die eingelegte Beteiligung entfallenden offenen Rücklagen als Teil des Übernahmegewinns (über die vorherige Einlage der Beteiligung in das BV nimmt der AE an der Übernahmegewinnermittlung teil).

UE haben die Missbrauchverhütungsbestimmungen des § 5 Abs 3 S 2 und 3 UmwStG nach In-Kraft-Treten des § 50c Abs 11 EStG 1999 (hierzu s § 4 UmwStG nF Tz 65 ff) und nach der Absenkung der Beteiligungsgrenze in § 17 EStG weitgehend ihre Bedeutung verloren.

Tz. 76

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Eine Vorabveräußerung an die übernehmende Pers-Ges kann uU stlich als Vorabeinlage mit den in § 5 Abs 3 S 3 UmwStG genannten Folgen anzusehe...