Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3 Rechtsfolgen

Tz. 65

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Der Inl-Bezug der BetrSt-Einbringung iSd § 23 Abs 3 UmwStG betr nur die Bewertung der erworbenen Anteile. Diese sind mit den AK bei der unbeschr kstpfl Kap-Ges zu aktivieren. Die AK bestimmen sich nicht nach den allgemeinen Grundsätzen (dh § 8 Abs 1 KStG iVm § 6 Abs 6 S 1 EStG), sondern (vorrangig) nach § 23 Abs 3 iVm 20 Abs 4 S 1 UmwStG. Danach ist im Wege einer grenzüberschreitenden Werteverknüpfung der Wert maßgebend, den die aufnehmende ausl EU-Kap-Ges für das BetrSt-Vermögen ansetzt. Dieser Wert ergibt sich aus

•	der St-Bil der aufnehmenden Kap-Ges, wenn diese in demselben EU-Staat ansässig ist,
•	aus der für die BetrSt aufzustellenden St-Bil, wenn die Übernehmerin in einem anderen EU-Staat ansässig ist, oder
•	aus einem an die Stelle des St-Bil-Ansatzes tretenden Werts, wenn eine Bil nicht aufgestellt wird.

Die grenzüberschreitende Werteverknüpfung ist im Hinblick auf ihre Umsetzung höchst unpraktikabel und wird insbes wegen ihrer Unvereinbarkeit mit der EG-Fusionsrichtlinie heftig kritisiert (s Tz 112, 115). Die Fin-Verw weist darauf hin, dass bei der Prüfung, mit welchem Wert das eingebrachte BV bei der ausl EU-Kap-Ges angesetzt wird, der Stpfl erhöhte Mitwirkungspflichten iSd § 90 Abs 2 AO habe (s Schr des BMF v 25.03.1998, BStBl I 1998, 268, Tz 23.09). Komme die einbringende Kap-Ges diesen Mitwirkungspflichten nicht nach, sei regelmäßig ein Ansatz zum Bw als AK der Anteile anzunehmen.

Tz. 66

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Ist für die erworbenen Anteile der Bw oder der Zwischenwert des BetrSt-Vermögens maßgebend, entstehen einbringungsgeborene Anteile iSd § 21 Abs 1 S 1 UmwStG (s Klammerzusatz hinter ›Sacheinlage‹ in § 21 Abs 1 S 1 UmwStG). Die Besteuerung der einbringungsgeborenen Anteile richtet sich nach § 21 UmwStG. Hinsichtlich der St-Befreiung eines Gewinns aus der Veräußerung der Anteile (oder eines Entstrickungsantrags nach § 21 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG) sind die Bestimmungen des § 8b Abs 4 KStG zu beachten (s § 21 UmwStG nF Tz 121 f).

Tz. 67

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Die gewährten Anteile sind am stlichen Übertragungsstichtag erworben. Auf Grund der Verweisung in § 23 Abs 3 UmwStG auf § 20 Abs 7 und 8 UmwStG kann der stliche Übertragungsstichtag bis zu acht Monate zurückbezogen werden (s § 20 Abs 8 S 3 UmwStG). Für Zwecke der KSt und GewSt der einbringenden Kap-Ges hat dies den fiktiven Erwerb der Anteile mit Ablauf des rückbezogenen Übertragungsstichtags zur Folge (s § 20 Abs 7 S 1 UmwStG).

Tz. 68

Stand: EL 54 – ET: 07/2005

Hinsichtlich der Ermittlung des Gewinns aus der Übertragung der BetrSt bestimmt sich der Veräußerungspreis gem § 23 Abs 3 iVm 20 Abs 4 S 1 UmwStG nach dem Wert, den die aufnehmende EU-Kap-Ges für das BV ansetzt (grenzüberschreitende Werteverknüpfung, s Tz 66). Ein derartiger Gewinn ist allerdings nur dann zu ermitteln, wenn er für die Besteuerung der einbringenden Kap-Ges im Inl Relevanz hat (s W/M, § 23 UmwStG Tz 149). Dies ist zB der Fall, wenn die einbringende Kap-Ges in den VZ bis 1998 auf Antrag (Anlauf-)Verluste aus der eingebrachten ausl BetrSt gem § 8 Abs 1 KStG iVm § 2a Abs 3 S 1 EStG bei ihrer Einkommensermittlung abgezogen hat (gem § 52 Abs 3 S 2 EStG entfällt diese Möglichkeit ab VZ 1999). In diesem Fall ist ein Einbringungsgewinn aus der BetrSt-Übertragung iSd § 23 Abs 3 UmwStG dem stpfl Einkommen der einbringenden Kap-Ges iHd vorher abgezogenen Verluste (wieder) hinzuzurechnen, wenn die Einbringung bis zum VZ 2008 erfolgt (s § 52 Abs 3 S 3 EStG; Schoss in Lademann, § 23 UmwStG Tz 48 ff). Eine Einbringung zum Bw, bei der also kein Einbringungsgewinn entsteht, verhindert eine Hinzurechnung von BetrSt-Verlusten gem § 2a Abs 3 S 3 iVm § 52 Abs 3 S 3 EStG (s Pyszka, IStR 1997, 18). Gleichwohl kommt es bei Einbringungen bis zum VZ 2008 zu einer Nachversteuerung der im Inl geltend gemachten Verluste aus ausl BetrSt. In diesem Fall ist nämlich das Einkommen um nach § 2a Abs 3 S 1 und 2 EStG abgezogene BetrSt-Verluste, die noch nicht nach § 2a Abs 3 S 3 EStG mit Gewinnen aus der ausl BetrSt verrechnet worden sind, gem § 2a Abs 4 iVm § 52 Abs 3 S 5 EStG zu erhöhen (s Wied in Blümich, § 2a EStG Tz 139 und 141). Die Hinzurechnung der verbleibenden BetrSt-Verluste erfolgt im VZ der Einbringung.

Die Nachversteuerung der BetrSt-Verluste ist mit der EG-Fusionsrichtlinie vereinbar (s H/ B, 2. Aufl, § 23 UmwStG Tz 205; Schoss in Lademann, § 23 UmwStG Tz 49). Denn gem Art 10 Abs 1 S 2 der EG-Fusionsrichtlinie wird eine Hinzurechnung von Verlusten aus einer ausl BetrSt, die den stpfl Gewinn der einbringenden Kap-Ges gemindert haben, ausdrücklich zugelassen.