Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.3.2 Veräußerung von Anteilen, die nicht unmittelbar oder mittelbar auf einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 1 oder des § 23 Abs 1–3 UmwStG aF innerhalb der Siebenjahresfrist beruhen (§ 8b Abs 4 S 2 Nr 2, 1. Alternative KStG aF)

4.3.2.1 Allgemeines

Tz. 51

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Gem § 8b Abs 4 S 2 Nr 2, 1. Alt KStG aF gilt S 1 (Ausnahme von der StFreiheit nach § 8b Abs 2 KStG) nicht (dh es gilt wieder die StFreiheit nach § 8b Abs 2 KStG), soweit die Anteile nicht unmittelbar auf einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 1 oder des § 23 Abs 1–3 UmwStG aF innerhalb der Siebenjahresfrist beruhen.

Was mit der 1. Alt dieses S gemeint ist, wird noch am ehesten deutlich, wenn man auf die im StSenkG enthaltene Vorfassung des § 8b Abs 4 S 2 Nr 2 KStG aF zurückgeht. Danach war die Veräußerung von Anteilen iSd § 8b Abs 4 S 1 KStG aF

• stfrei, wenn sie auf Grund eines Einbringungsvorgangs iSd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF (Einbringung einer mehrheitsvermittelnden Kap-Beteiligung in eine andere Kap-Ges) erworben worden sind (Rückausnahme) und
• stpfl, wenn die nach § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF erworbenen Anteile unmittelbar oder mittelbar auf eine Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 1 oder des § 23 Abs 1–3 UmwStG aF (Einbringung eines Betriebs in eine Kap-Ges) innerhalb der dort genannten Siebenjahresfrist zurückzuführen sind (Rück-Rückausnahme).

Tz. 52

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Es muss mithin unterschieden werden zwischen einbringungsgeborenen Anteilen, die unmittelbar oder mittelbar entstanden sind

• durch eine unter § 20 Abs 1 S 1 oder § 23 Abs 1–3 UmwStG aF fallende Einbringung (dazu s Tz 59ff);
• durch eine nicht unter § 20 Abs 1 S 1 oder § 23 Abs 1–3 UmwStG aF fallende Einbringung. Damit gemeint ist die in § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF geregelte Einbringung einer mehrheitsvermittelnden Beteiligung einer Kap-Ges in eine andere Kap-Ges und die in § 23 Abs 4 UmwStG aF geregelte grenzüberschreitende Einbringung von Kap-Beteiligungen innerhalb der EU (dazu s Tz 53ff).

Einbringungsgeborene Anteile, die

• aus einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 1 UmwStG aF entstanden sind, können erst nach Ablauf der siebenjährigen Behaltefrist stfrei veräußert werden. Das gilt auch für Anteile, die aus einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF entstanden sind und unmittelbar oder mittelbar auf einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 1 UmwStG aF innerhalb der Siebenjahresfrist beruhen;
• aus einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF entstanden sind, können sofort, dh ohne Beachtung einer Mindestbehaltefrist, stfrei veräußert werden, wenn sie nicht unmittelbar oder mittelbar auf einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 1 UmwStG aF innerhalb der Siebenjahresfrist beruhen. Unter die Rückausnahme fallen sowohl die Anteile iSd § 8b Abs 4 S 1 Nr 1 KStG aF als auch die Anteile iSd § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF. Anteile iSd § 8b Abs 4 S 1 Nr 2 KStG aF können aber idR wegen § 8b Abs 4 S 2 Nr 2, 2. Alt KStG aF (hierzu s Tz 61ff) nicht vor Ablauf der Siebenjahresfrist stfrei veräußert werden.

Für die Prüfung des § 8b Abs 4 KStG aF muss danach unterschieden werden, aus welchen Einbringungsvorgängen die veräußerten einbringungsgeborenen Anteile resultieren. Für die Beurteilung der Frage, ob die aufnehmende Kap-Ges die nach § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF eingebrachten Anteile sofort oder erst nach Ablauf einer siebenjährigen Behaltefrist stfrei veräußern kann, muss sie wissen, ob die eingebrachten Anteile ihrerseits einbringungsgeborene Anteile sind und urspr für die Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs oder MU-Anteils gewährt worden sind.

4.3.2.2 Einbringungsgeborene Anteile, die auf einer Einbringung nach § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF beruhen

Tz. 53

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Kap-Beteiligungen, die auf einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF beruhen, können grds ohne Einhaltung einer siebenjährigen Sperrfrist stfrei veräußert werden, vorausgesetzt, sie gehen nicht mittelbar auf eine Einbringung iSd § 20 Abs 1 S 1 UmwStG aF oder auf eine Einbringung durch einen nicht von § 8b Abs 2 KStG begünstigten Stpfl unter dem Tw innerhalb der Siebenjahresfrist zurück (s Schr des BMF v 28.04.2003, BStBl I 2003, 292 Rn 47).

Fraglich ist, ob sich die Worte "auf einer Einbringung beruhend" sowohl auf den Einbringenden als auch auf die aufnehmende Kap-Ges oder nur auf die aufnehmende Kap-Ges beziehen. UE gilt die Rückausnahme des § 8b Abs 4 S 2 Nr 2, 1. Alt KStG aF sowohl für den Einbringenden als auch für die aufnehmende Kap-Ges. GlA s Hörger/Scheipers (DB 2000, 1988, 1989) und s Herlinghaus (in R/H/N, § 8b KStG Rn 412).

Tz. 54

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

In den Fällen, in denen Einbringender eine von § 8b Abs 2 KStG begünstigte Kö, Pers-Vereinigung oder Vermögensmasse ist und diese die eingebrachte Beteiligung nach § 8b Abs 2 KStG hätte stfrei veräußern können, führt die Rückausnahme dazu, dass auch die für die Einbringung gewährte Beteiligung stfrei veräußert werden kann. In diesen Fällen verhindert § 8b Abs 4 S 2 Nr 2, 1. Alt KStG aF eine stliche Schlechterstellung der an die Stelle der eingebrachten Beteiligung tretenden Anteile. Durch den iRd § 20 Abs 1 S 2 UmwStG aF eingetretenen Anteilstausch verändert sich die stliche Situation des AE iRd § 8b Abs 2 KStG somit nicht. GlA s Dieterlen/Schaden (BB 2000, 2492, 2495).

Wegen der Fälle, in denen Einbringender eine nicht von § 8b Abs 2 KStG begünstigte Person ist, s Tz 61ff.

Tz. 55

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