Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.4 Umwandlungsvorgänge auf der Ebene der Organgesellschaft

4.4.1 Verschmelzung

Tz. 44

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Geht das Vermögen der OG durch Verschmelzung auf einen anderen Rechtsräger über, wird ein bestehender GAV beendet (s UmwSt-Erl 2011, Rn Org 21; dazu ebenfalls, auch wg der Gegen-Auff s Tz 12).

Das bestehende Organschaftsverhältnis endet zum stlichen Übertragungsstichtag. Das gilt auch bei einem aus der Sicht der OG unterjährigen stlichen Übertragungsstichtag, weil zu dem Übertragungsstichtag zwangsweise ein stliches Rumpf-Wj der OG endet (s Urt des BFH v 21.12.2005, BStBl II 2006, 469; weiter s Tz 50).

Falls die übernehmende TG ebenfalls organschaftlich eingebunden werden soll, muss ein neuer GAV abgeschlossen werden und es ist § 14 Abs 1 S 2 KStG zu beachten.

Die rückbezogene Zurechnung der finanziellen Eingliederung im Verhältnis zur übernehmenden TG ist nach uE zutr Verw-Auff (s UmwSt-Erl 2011, Rn 13.06 und Rn Org 21) nicht möglich, auch wenn das Vermögen der OG mit stlichem Rückbezug durch stliche Gesamtrechtsnachfolge auf eine Nachfolgegesellschaft übergeht, weil

•

die Frage der finanziellen Eingliederung aus der Sicht des OT zu beurteilen ist und

•

§ 13 Abs 2 S 2 UmwStG einen Rückbezug auf Gesellschafterebene nicht vorsieht (s § 13 UmwStG Tz 25). Die in § 13 Abs 2 UmwStG geregelte sog Fußstapfentheorie bezieht sich nur auf die stliche Qualität eines Anteils, nicht jedoch auf den Zeitpunkt des Übergangs (glA s Heurung/Engel/Thiedemann, DK 2012, 16, 21; s Sistermann, Beihefter zu DStR 2/2012, 21; s Widmann, in W/M, UmwStE, Org 21; s Schießl, Der neue UmwSt-Erl, 446; und s Erle, in E/S, 3. Aufl, § 14 KStG Rn 742). AA s Herlinghaus (in R/H/vL, UmwStG, 2. Aufl, Anh 4 Rn 52) s Rödder (in R/ H/ vL, UmwStG, 2. Aufl, § 12 Rn 101; weiter s DStR 2011, 1053, 1057 und s JbFStR 2011/2012, 195, 208); s Rödder/Liekenbrock (in R/H/N, § 14 KStG Rn 236); s Rödder/Jonas/Montag (in: FGS/BDI, UmwSt-Erl 2011, 568), und s Frotscher (in F/D, § 14 KStG Rn 985, 986), die eine nahtlose Anschlussorganschaft mit der Begründung anerkennen wollen, dass nach § 13 Abs 2 S 2 UmwStG im Falle des Bw-Ansatzes die Anteile an der übernehmenden Kö an die Stelle der Anteile an der übertragenden Kö treten. Nach Verw-Auff (s UmwSt-Erl 2011, Rn Org 21) stellt die Verschmelzung auf der Ebene des OT eine Veräußerung der OG-Beteiligung in dem Zeitpunkt der Wirksamkeit der Verschmelzung bzw bei Aufwärtsverschmelzung mit Ablauf des stlichen Übertragungsstichtags dar. Eine finanzielle Eingliederung zwischen dem bisherigen (und künftigen) OT und dem übernehmenden Rechtsträger (OG neu) kann danach frühestens ab dem Zeitpunkt der Wirksamkeit der Verschmelzung (H-Reg-Eintragung) bestehen. Auch in dieser Rn des UmwSt-Erl 2011 setzt sich die kritisierte Aussage in Rn Org 03 (dazu s Tz 22) fort, wonach dem OT die OG-Beteiligung bereits zum Beginn des Wj der OG zuzurechnen sein muss.

Tz. 45

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Eine durchgängige Organschaft ist allerdings möglich, wenn der übernehmende Rechtsträger (zB eine SchwGes der OG, auch eine sog. Vorratsgesellschaft) bereits existiert, während seines gesamten Wj iSd § 14 Abs 1 S 1 Nr 1 KStG in das Unternehmen des OT eingegliedert ist und der neu abzuschließende GAV bis zum Ende des ersten Wj der OG, für das die Organschaft gelten soll, wirksam wird.

4.4.2 Spaltung, Einbringung

Tz. 46

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Die OG bleibt bei der Abspaltung und bei der Einbringung (ggf Ausgliederung) von Teilen ihres Vermögens bestehen. Der GAV wird dadurch nicht berührt (s Tz 17). Die Organschaft kann unverändert weitergeführt werden (glA s Herlinghaus, FR 2004, 974, 979).

Wird die OG aufgespalten, endet der GAV (s UmwSt-Erl 2011, Rn Org 23; weiter s Tz 12, dort auch wg der Gegen-Auff). Wegen der Frage, ab wann die übernehmende Kap-Ges als OG eingebunden werden kann, gelten die Ausführungen in Tz 4ff entsprechend. Es ist der Neuabschluss eines GAV erforderlich. § 14 Abs 1 S 2 KStG ist zu beachten.

4.4.3 Formwechsel

Tz. 47

Stand: EL 88 – ET: 01/2017

Nach der Rspr des BFH (s Urt des BFH v 17.09.2003, BStBl II 2004, 534) kann eine durch Formwechsel aus einer Pers-Ges entstandene Tochter-Kap-Ges rückwirkend ab dem stlichen Übertragungsstichtag OG sein, vorausgesetzt, der GAV wird fristgerecht iSd § 14 Abs 1 S 2 KStG wirksam. Dh der BFH stellt für die Beurteilung der finanziellen Eingliederung eine mitunternehmerische Beteiligung der Beteiligung an einer Kap-Ges gleich. Die Fin-Verw (s Schr des BMF v 24.05.2004, BStBl I 2004, 549) hat ihre urspr aA aufgegeben und wendet die BFH-Rspr an. Dazu auch s UmwSt-Erl 2011, Rn Org 25; weiter s Tz 21 a unter a).

Wird eine OG auf eine Kap-Ges anderer Art formgewechselt, besteht die Organschaft unverändert fort. Beim Formwechsel der OG in eine Pers-Ges endet die Organschaft, weil eine Pers-Ges gem § 14 KStG nicht OG sein kann (s UmwSt-Erl 2011, Rn Org 24).