Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.5.1.4 Sonderfall typisch stille Beteiligung

Tz. 274a

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Ist der wes beteiligte AE gleichzeitig typisch Still an der Kap-Ges beteiligt, führen die für die typisch stille Beteiligung gezahlten Vergütungen bei Überschreiten der Freigrenze iHv 250 000 EUR stets zu einer vGA (s Tz 113, 176 und s Tz 179). Entspr ist bei der Kap-Ges das Einkommen zu erhöhen und bei dem AE ein Beteiligungsertrag nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG zu erfassen (s Tz 265 und s Tz 269). Ist der still Beteiligte auch am Verlust der Kap-Ges beteiligt, darf der Verlust nach § 20 Abs 1 Nr 4 S 2 iVm § 15 Abs 4 S 6 – 8 EStG nach Inkrafttreten des StVergAbG nur mit Gewinnen aus derselben typisch stillen Gesellschaft verrechnet werden, wenn der AE eine Kö ist. Der BFH (s Beschl des BFH v 03.02.2005, GmbHR 2005, 498) hat ernstliche Zweifel geäußert, ob § 15 Abs 4 S 6 und § 20 Abs 1 Nr 4 EStG idF des StVergAbG insoweit mit dem GG vereinbar sind, als sie sich ohne Einschränkung auch auf Verluste beziehen, die auf vor dem Jahr 2003 begründeten Verpflichtungen beruhen. Völlig ungeklärt ist das Zusammenspiel von § 8a KStG mit der oa Verlustabzugsbeschränkung. Ohne die Anwendung des § 8a KStG wäre auf der Ebene der Kap-Ges im Gewinnjahr (wegen der anzuerkennenden BA) das zu versteuernde Einkommen niedriger; in Verlustjahren (wegen der anteiligen Zurechnung des Verlusts bei dem Stillen) der zu berücksichtigende Verlust entspr geringer. Die Anwendung des § 8a KStG führt dazu, dass in Gewinnjahren die Kap-Ges (wegen der Hinzurechnung des Gewinnanteils des Stillen) den vollen Gewinn versteuern muss, während in Verlustjahren der anteilige Verlust nach wie vor dem Stillen zuzurechnen ist. Bei dem Still Beteiligten wird der Gewinn in Bezüge nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG umqualifiziert, so dass sich die Frage stellt, ob in Verlustjahren der aus den Gewinnjahren verbliebene stpfl Teil (5%) wegen der Umqualifizierung der Eink in eine andere Nr des § 20 EStG überhaupt mit den Verlusten verrechnet werden kann. Nach Ansicht von Mensching (DStR 2004, 408, 412) führt das Zusammenspiel der beiden Vorschriften dazu, dass sich auf der Ebene der Kap-Ges weder Gewinn- noch Verlustanteile des still Beteiligten auswirken und dass auf der Ebene des typisch still Beteiligten Verlustanteile unter die Verlustabzugsbeschränkung des § 15 Abs 4 S 6-8 EStG fallen; Gewinnanteile von § 20 Abs 1 Nr 1 EStG erfasst werden und damit zu 95% stfrei sind.

Mensching will in diesem Fall entweder § 15 Abs 4 S 6-8 EStG oder § 8a KStG nicht anwenden. UE ist § 8a KStG gegenüber § 15 Abs 4 S 6-8 EStG vorrangig (s § 8 Abs 1 S 1 KStG), so dass der AE in Verlustjahren den Verlust stlich nutzen kann.

Beispiel:

Die B-GmbH ist an der A-GmbH mit 40% beteiligt. Gleichzeitig ist die B-GmbH an der A-GmbH mit einer Einlage iHv 6 Mio EUR typisch Still beteiligt. Im Jahr 01 beträgt der Gewinn der A-GmbH (nach Abzug des Gewinnanteils aus der typisch stillen Beteiligung iHv 300 000 EUR) 400 000 EUR. Im Jahr 02 beträgt der Verlust der A-GmbH (nach Erhöhung um den auf den typisch still Beteiligten Verlustanteil iHv 300 000 EUR) 400 000 EUR.

A-GmbH:

Im Jahr 01 ist das Einkommen um 300 000 EUR nach § 8a KStG zu erhöhen.

Im Jahr 02 kann die A-GmbH nur den verringerten Verlust iHv 400 000 EUR nach § 10d EStG vor- oder zurücktragen.

B-GmbH:

Im Jahr 01 ist der Gewinnanteil aus der typisch stillen Beteiligung iHv 300 000 EUR nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG iVm § 8b Abs 1 und 5 KStG zu 95% stfrei.

Im Jahr 02 kann die B-GmbH den Verlust (abw von § 15 Abs 4 S 6 ff EStG) stlich nutzen.