Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 4.8 Erstattung nicht abziehbarer Steuern und Nebenleistungen

Tz. 41

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Aus der Nichtabziehbarkeit von (gezahlten) Pers-St ergibt sich zunächst keine Automatik dahingehend, dass Erstattungen von Pers-St im Umkehrschluss aus § 10 Nr 2 KStG das stliche Einkommen nicht erhöhen dürfen. Eine solche lässt sich auch nicht über eine analoge Anwendung des § 3c EStG begründen. Allerdings hat der BFH (s Urt des BFH v 04.12.1991, BStBl II 1992, 686) unter Verweis auf das Urt (s Urt des RFH v 08.02.1938, RStBl 1938, 494) klargestellt, dass ungeachtet dessen die Erstattung von KSt stlich die Einnahmen nicht erhöhen darf, weil insoweit Grundlage der Erstattung stets dasselbe öff-rechtliche Verhältnis sei, dass der vorausgegangenen Zahlung zugrunde lag. Damit sei die Erstattung lt BFH der "actus contrarius" der Zahlung und dürfe deshalb nach Sinn und Zweck der Regelung in § 10 Nr 2 KStG nicht zu den stpfl Einnahmen rechnen. Anderenfalls würde eine Überzahlung an KSt – entgegen der vom Ges-Geber gewollten einkommensneutralen Wirkung – zu einer Erhöhung der KSt-BMG um den Betrag der erstatteten KSt führen.

Soweit erstattete KSt hr-lich als Ertrag behandelt worden ist, ist der stliche Gewinn somit entspr zu mindern (s Urt des RFH v 08.02.1938, RStBl 1938, 494). Die Kürzung erfolgt außerhalb der Bil. Ebenso wie eine Erstattung ist die gewinnerhöhende Auflösung einer Rückstellung für nabzb St zu behandeln.

Die FinVerw will den bilanziellen Ertrag aus der Anrechnung der Forschungszulage nach § 10 Abs 1 FZulG auf die KSt ebenfalls außerbilanziell nach § 10 Nr 2 KStG (im Umkehrschluss) korrigieren (s Rn 287 des BMF v 7.2.2023, BStBl I 2023, 364). Krit s Althoff, DB 2020, 1256; zu vd Auff bei Organschaftsfällen s § 14 KStG Tz 768.

Tz. 42

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Etwas anderes gilt indessen für sog Erstattungszinsen, Zinsen also, die beispielsweise iRd Vollverzinsung auf St-Erstattungen gezahlt werden oder zB Prozesszinsen. Denn § 10 Nr 2 KStG regelt ausdrücklich nur die stliche Behandlung von Aufwendungen und nicht auch von Einnahmen. Erstattungszinsen liegt auch – im Gegensatz zur Situation bei erstatteter KSt – nicht dasselbe öff-rechtliche Rechtsverhältnis zugrunde. Denn es handelt sich insoweit nicht um die Rückzahlung eines urspr vom Stpfl im selben Rechtsverhältnis gezahlten Betrags. Dem entspr hat der BFH (s Beschl v 15.02.2012, BStBl II 2012, 697) auch erneut entschieden, dass Zinsen auf erstattete KSt bei Kap-Ges das Einkommen erhöhen (krit dazu s Brete, DStZ 2009, 692). Dies gilt uE gem § 8 Abs 1 KStG iVm § 20 Abs 1 Nr 7 S 3 EStG auch bei anderen Kö als Kap-Ges (glA s Schienke-Ohletz, in B/W, § 10 KStG Rn 66). Das BVerfG hat die eingelegten Verfassungsbeschwerden hinsichtlich der StPflicht von Erstattungszinsen bei Kap-Ges nicht zur Entsch angenommen (s BVerfG, Kammerbeschl v 12.05.2015, 2 BvR 1407/12 und 2 BvR 1608/12). Derzeit sind zur Besteuerung von Erstattungszinsen folgende Verfahren beim BVerfG anhängig: 2 BvR 482/14, 2 BvR 2671/14, 2 BvR 2674/14 und 2 BvR 1711/15.

Die FinVerw geht von einer grds StPflicht von Erstattungszinsen aus. Sie lässt aber im Wege einer Billigkeitsmaßnahme (s Schr des BMF v 16.03.2021, BStBl I 2021, 353) aus sachlichen Gründen nach § 163 AO eine Verrechnung von Nachzahlungs- und Erstattungszinsen für den Fall zu, bei dem beide Zinstatbestände auf ein und demselben Ereignis (zB miteinander unmittelbar korrespondierende Feststellungen iRe Bp) beruhen.

Beispiel:

IRe Bp wird der Warenbestand einer GmbH zum 31.12.2022 erhöht, was eine Gewinnerhöhung für 2022 mit entspr höherer KSt zur Folge hat und insoweit Nachzahlungszinsen auslöst. Diese Gewinnkorrektur führt aber im Jahr 2023 aufgr des dort entspr höheren Wareneinsatzes zu einer Gewinnminderung, niedrigerer KSt und Erstattungszinsen. Beide Zinstatbestände beruhen insoweit auf demselben Ereignis (Periodenverschiebung iRe Bp), so dass hier nach dem vorbezeichneten BMF-Schr eine Verrechnung von Erstattungs- und Nachzahlungszinsen im Billigkeitswege möglich ist.

Soweit iRd Verrechnung hier ein überschießender Betrag verbleibt, sind Nachzahlungszinsen nabzb, Erstattungszinsen hingegen voll stpfl. Zur Bilanzierung von St-Erstattungsansprüchen und St-Nachforderungen nebst Zinsen im Allg (s BayLfSt, Vfg v 10.03.2015, DStR 2015, 1752).

Werden hingegen urspr vom Stpfl zu viel gezahlte Nachzahlungszinsen vom Fiskus zurückgezahlt, handelt es sich um eine Rückzahlung nabzb Ausgaben, die genauso wie erstattete KSt erfolgsneutral zu behandeln ist (s R 10.1 Abs 2 S 3 KStR 2022).

Tz. 43

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Von einer Erstattung nabzb St durch das FA ist der Schadenersatz zu unterscheiden, der einer Kö zB deshalb gezahlt wird, weil sie wegen des Verschuldens ihres St-Beraters eine zu hohe KSt oder VSt entrichtet hat. Nach der Rspr (s Urt des BFH v 08.02.1971, BStBl II 1972, 292; v 15.12.1976, BStBl II 1977, 220; und v 04.12.1991, BStBl II 1992, 686) ist der vom St-Berater bzw von dessen Haftpflichtversicherung an die Kö gezahlte Schadenersatz für diese nicht eine nabzb St mit umgekehrtem Vorzeiche...