Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5 Abwicklungs-Anfangsvermögen (§ 11 Abs 4 und 5 KStG)

Tz. 49

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Das Abwicklungs-Anfangsvermögen ist das BV, das am Schluss des der Auflösung vorangegangenen Wj der KSt-Veranlagung zugrunde gelegt worden ist (s § 11 Abs 4 S 1 KStG).

Das vorangegangene Wj kann entweder ein volles oder aber, wenn die Auflösung innerhalb eines Wj erfolgte, ein Rumpf-Wj gewesen sein (s Tz 35). Maßgebend ist das Vermögen, das der Veranlagung tats zugrunde lag, dh die Bw (§§ 6ff EStG) aus der letzten St-Bil sind anzusetzen. Dies ist zur Aufdeckung der stillen Reserven erforderlich.

Besteht der Abwicklungszeitraum aus mehreren Besteuerungszeiträumen, ist die besondere Gewinnermittlung nur für den letzten Besteuerungszeitraum vorzunehmen (s Tz 41). Das Abwicklungs-Anfangsvermögen ist dabei aus der Bil zum Schluss des vorangegangenen Besteuerungszeitraums abzuleiten (s R 11 Abs 3 S 2 KStR 2015).

Tz. 50

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Ist die für die Ermittlung des Abwicklungs-Anfangsvermögens maßgebliche Schluss-Bil fehlerhaft, sind die Fehler nach allgemeinen Bilanzierungsgrundsätzen (Bil-Berichtigung oder Bil-Änderung nach § 4 Abs. 2 EStG) zu korrigieren.

Der teleologische Grundansatz der vollständigen Erfassung aller stillen Reserven erfordert uE insoweit ggf auch eine Fehlerkorrektur innerhalb der Abwicklungsbesteuerung (glA s Micker, in H/H/R, Rn 50 zu § 11 KStG; aA Frotscher in F/D, Rn 60 zu § 11 KStG, der auf den gebotenen Bil-Zusammenhang abstellt). Eine fehlerhafte Schluss-Bil gleicht sich iRd Ermittlung des Abwicklungsgewinns gerade nicht aus. Vielmehr ergibt sich bei einer Überbewertung ein Besteuerungsvorteil, bei einer Unterbewertung in der Schluss-Bil ein Besteuerungsnachteil für die Stpfl.

Zur Behandlung eigener Anteile im Abwicklungs-Anfangsvermögen s Tz 44.

Tz. 51

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Ist für den vorangegangenen VZ eine Veranlagung unterblieben, ist das BV zu berücksichtigen, das im Fall der Veranlagung nach den stlichen Vorschriften über die Gewinnermittlung anzusetzen gewesen wäre (s § 11 Abs 4 S 2 KStG). Denkbar wäre bspw, dass die Veranlagung im letzten VZ wegen eines Verlustergebnisses unterblieben ist. Allerdings ist dieser Anwendungsfall des § 11 Abs 4 S 2 KStG eher theoretischer Natur, denn auch in einem Verlustjahr muss wegen des möglichen Verlustabzugs in einem früheren Jahr oder im nachfolgenden Besteuerungszeitraum regelmäßig eine KSt-Veranlagung durchgeführt werden. Eine Veranlagung wird allenfalls bei einer kleineren Kö iSd R 31 Abs 1 KStR 2015 nach § 156 Abs 2 AO unterbleiben oder wegen Ablauf der Festsetzungsfrist nicht mehr erfolgen (glA s Frotscher, in F/D, Rn 61 zu § 11 KStG).

In diesen Fällen muss entweder eine Schätzung des BV oder eine Herleitung aus St-Bil vorangegangener Veranlagungen erfolgen (glA s Pfirrmann, in Blümich, Rn 61 zu § 11 KStG).

Tz. 52

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Vorangegangener VZ iSd § 11 Abs 4 S 2 KStG ist, wenn Wj = Kj

• bei Beginn der Auflösung zu Beginn eines Kj das Vorjahr,
• bei Beginn der Auflösung im lfd Jahr das vorangegangene Rumpf-Wj, wenn es nicht über das Wahlrecht in R 11 Abs 1 S 3 KStR 2015 mit dem Liquidations-Besteuerungszeitraum zusammengefasst wird,
• bei Beginn der Auflösung im lfd Jahr das vorangegangene Kj, wenn nach R 11 Abs 1 S 3 KStR 2015für stliche Zwecke kein Rumpf-Wj gebildet wird.

Tz. 53

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Auch nach Beginn der Auflösung können (bei Einhaltung des Sperrjahres s Tz 23) noch für Wj vor dem Abwicklungszeitraum Gewinne durch Gewinnverteilungsbeschl offen ausgeschüttet werden (s Urt des BFH v 12.09.1973, BStBl II 1974, 14). Diese Ausschüttungen sind nach § 11 Abs 4 S 3 KStG vom Abwicklungs-Anfangsvermögen abzuziehen (zum Berechnungsschema für den Abwicklungsgewinns s Tz 59).

Da die ausgeschütteten Gewinne nicht mehr im Abwicklungs-Endvermögen enthalten sind, muss eine Korrektur beim Abwicklungs-Anfangsvermögen erfolgen, um eine nicht gerechtfertigte Minderung des Abwicklungsgewinns zu verhindern. Dies geschieht rechtssystematisch nicht über eine Hinzurechnung nach § 11 Abs 6 iVm § 8 Abs 3 S 1 KStG, sondern über die Korrektur des Abwicklungs-Anfangsvermögen.

Diese Grundsätze gelten auch für ein wegen der Auflösung gebildetes Rumpf-Wj (s Urt des BFH v 17.07.1974, BStBl II 1974, 692). Wird dagegen für stliche Zwecke auf die Bildung verzichtet (s R 11 Abs 1 KStR 2015), handelt es sich bei der Ausschüttung (für das hr-liche Rumpf-Wj) stlich um eine Liquidationsrate, so dass kein Anwendungsfall von § 11 Abs 4 S 3 KStG gegeben ist (glA s Micker, in H/H/R, Rn 52 zu § 11 KStG).

Zur Erfassung der (verdeckten) Liquidationsraten im Abwicklungs-Endvermögen s Tz 48.

Tz. 54

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Soweit am Schluss des vorangegangenen VZ BV nicht vorhanden war, gilt als Abwicklungs-Anfangsvermögen die Summe der ggf im Abwicklungszeitraum geleisteten Einlagen (s § 11 Abs 5 KStG). Das betr insbes den Fall der neugegründeten Kö, die in ihrem ersten Wj wieder aufgelöst wird und kein Rumpf-Wj bildet. Die Vorschrift spricht die offenen und verdeckten Einlagen sowie die Einlagen auf das Nenn-Kap an.

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