Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2 Verdeckte Gewinnausschüttungen im Zusammenhang mit Erbbaurechten

Tz. 994

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Errichtet eine Kap-Ges ein Gebäude auf dem Grundstück ihres Gesellschafters, das ihr auf Grund eines Erbbaurechts überlassen wurde, und überlässt sie bei Ablauf des Erbbaurechts das Gebäude dem Gesellschafter gegen ein zu geringes Entgelt, kann darin eine vGA liegen; s Urt des BFH v 12.07.1972 (BStBl II 1972, 802). In welcher Höhe ein Entgelt von der GmbH verlangt werden kann (und zur Vermeidung einer vGA auch muss), richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls. Entscheidend ist der Betrag, den man von einem fremden Grundstückseigentümer hätte verlangen können. Es ist deshalb in diesen Fällen auch immer zu prüfen, inwieweit der Kap-Ges zivilrechtlich durchsetzbare Ansprüche gegen den Grundstückseigentümer zustehen. Im entschiedenen Sachverhalt hat der BFH durchaus die Möglichkeit gesehen, dass eine vGA dann vorliegen kann, wenn die GmbH lediglich eine Entschädigung iHd Bw des errichteten Gebäudes erhielt, obwohl nach dem Erbbaurechtsvertrag eine Entschädigung iHd gemeinen Werts des Gebäudes vorgesehen war.

Tz. 995

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Eine vGA kann auch vorliegen, wenn eine Kap-Ges als Erbbauberechtigte ein ihr eingeräumtes günstiges Kaufangebot für das erbbaurechtsbelastete Grundstück zu Gunsten ihres Gesellschafters ausschlägt.

Beispiel:

Die E-GmbH bekam mit Vertrag vom Juli 01 ein Erbbaurecht gegen Zahlung eines jährlichen Erbbauzinses von 10 000 EUR übertragen. Es wurde vereinbart, dass spätestens mit dem Ableben der Grundstückseigentümerin G die Erbbauberechtigte oder, wenn diese an einem Erwerb nicht interessiert sein sollte, einer ihrer Gesellschafter das Grundstück privat zu einem qm-Preis von 250 EUR erwerben kann.

G starb März 09. In einer Gesellschafterversammlung der E-GmbH im Mai 09 beschlossen die Gesellschafter die Aufhebung des Erbbaurechts und den Verzicht auf einen Erwerb des Grundstücks durch die E-GmbH. Zur Begründung wurde festgehalten, dass auf dem Grundstück nur eine wohnwirtschaftliche und keine gewerbliche Bebauung möglich sei. Mit Vertrag vom Juni 09 erwarb der Gesellschafter X das Grundstück zum festgelegten qm-Preis von 250 EUR. Mit notariellem Vertrag vom Juli 09 räumte X einem Dritten ein Erbbaurecht an dem Grundstück gegen Zahlung eines jährlichen Erbbauzinses von 36 000 EUR ein. Nach Auskunft des Gutachterausschusses der Gemeinde beträgt der Grundstückswert für ein bebautes Grundstück im Jahr 09 zwischen 300 EUR und 400 EUR.

Eine vGA ist auch anzunehmen, wenn eine Kap-Ges Ansprüche gegenüber einem Dritten aufgibt und sie dadurch ermöglicht, dass zwischen dem Dritten und dem Gesellschafter ein vorteilhaftes Geschäft zu Stande kommt; s Urt des BFH v 18.11.1980 (BStBl II 1981, 260). Eine Auswirkung auf den bilanziellen Gewinn (= Unterschiedsbetrag iSv § 4 Abs 1 S 1 EStG) liegt vor, weil durch den Verzicht der GmbH das Betriebsergebnis mit einem Minderertrag belastet ist. Diesen Minderertrag hat die E-GmbH aus gesellschaftsrechtlichen Gründen in Kauf genommen (Verzicht auf eine Geschäftschance; dazu s Tz 946ff). Es wäre für die GmbH im vorliegenden Fall auch durchaus möglich gewesen, das Grundstück zum Preis von 250 EUR/qm zu erwerben und kurzfristig zum am Markt erzielbaren ortsüblichen Preis von 300–400 EUR/qm wieder zu veräußern; s Urt des BFH v 12.12.1990 (BStBl II 1991, 593). Auf den aus diesem möglichen Geschäft entstehenden Gewinn hat die GmbH aus gesellschaftsrechtlichen Gründen verzichtet. Es kommt damit auch nicht darauf an, ob die von X vorgenommene Überlassung des Grundstücks an einen Dritten iR eines neuen Erbbaurechts wirtsch sinnvoll gewesen wäre.

Damit ist im Jahr 09 eine vGA gegeben.

Tz. 996

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Die Angemessenheit von Erbbauzinsen ist nach den Regelungen zur Nutzungsüberlassung von Grundstücken zu prüfen. Grundlage für die Ermittlung ist der Wert des überlassenen Grundstücks; berücksichtigt werden muss auch die Frage, wer die sich aus dem Grundstück ergebenden Lasten trägt (Grundsteuer usw). Der Erbbauzins ist nach § 9 ErbbauRVO grds für die gesamte Laufzeit des Erbbaurechts zu vereinbaren. Es ist allerdings zulässig, im Erbbaurechtsvertrag entspr Gleitklauseln zu vereinbaren.

Ist Grundstückseigentümer der Gesellschafter und Erbbauberechtigte die Gesellschaft, würde ein überhöhter Erbbauzins zu einer vGA führen. Im umgekehrten Fall (Grundstückseigentümerin ist Gesellschaft; Erbbauberechtigter ist Gesellschafter) ergibt sich eine vGA aus einem zu niedrigen Erbbauzins.