Tz. 112
Stand: EL 100 – ET: 10/2020
Wird bei einer Einbringung (s §§ 20, 21, 25 UmwStG) der gW angesetzt, sind für die weitere Besteuerung des eingebrachten Vermögens bei der Übernehmerin die Regelungen in § 23 Abs 4 UmwStG anzuwenden. Nach der Ges-Systematik ist hier jedoch – im Gegensatz zur Einbringung zum Bw oder Zwischenwert – hinsichtlich der Rechtsfolgen danach zu unterscheiden, ob die Sacheinlage, der Formwechsel oder der Anteilstausch "im Wege der Einzelrechtsnachfolge" oder "im Wege der Gesamtrechtsnachfolge nach den Vorschriften des UmwG" erfolgte. Im ersten Fall (s § 23 Abs 4 Hs 1 UmwStG) wird eine Anschaffung durch die übernehmende Gesellschaft im Zeitpunkt des (ggf rückbezogenen) stlichen Übertragungsstichtags fingiert, so dass die weitere Besteuerung sich nach den allg Gewinnermittlungsgrundsätzen richtet, wie sie für (voll-)entgeltliche Erwerbsgeschäfte gelten (s Tz 120 ff). Im zweiten Fall (s § 23 Abs 4 Hs 2 iVm Abs 3 UmwStG) tritt die übernehmende Gesellschaft die (modifizierte) stliche Rechtsnachfolge an, wie sie bei einer Einbringung zu Zwischenwerten greift.
Die Problematik hinsichtlich der Anwendung des § 23 Abs 4 UmwStG besteht darin, dass der stliche Tatbestand der Vorschrift von zivilrechtlichen Begriffen (nämlich Einzelrechtsnachfolge; Gesamtrechtsnachfolge nach dem UmwG) abhängig gemacht wird, deren Begriffsinhalte nicht ganz eindeutig sind (krit: s Patt/Rasche, FR 1995, 432 (437)). Zum anderen enthalten die Begriffe "Einzelrechtsnachfolge" und "Gesamtrechtsnachfolge nach den Vorschriften des UmwG" nicht alle zivilrechtlichen Möglichkeiten (nach inl und ausl Recht), eine Sacheinlage iSd §§ 20 Abs 1, 21, 25 UmwStG zu erbringen. Erfolgt demnach eine Einbringung durch einen Vorgang, der den in § 23 Abs 4 UmwStG genannten Einbringungsarten nicht direkt zugerechnet werden kann oder gar durch eine Kombination der beiden Einbringungskategorien, muss eine Zuordnung zu der einen oder anderen Kategorie vorgenommen werden. Denn entweder führt die Übernahme der WG unter Aufdeckung aller stillen Reserven (Ansatz zum gW) zu einem vollentgeltlichen Anschaffungsgeschäft oder zu einer eingeschr Rechtsnachfolge. Eine dritte Alt ist im Ges nicht vorgesehen.
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