Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.2.3 Verpachtung wesentlicher Betriebs-Grundlagen an eine Eigengesellschaft

5.2.3.1 Vorliegen einer Betriebsaufspaltung

Tz. 78

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Überlässt eine jur Pers d öff Rechts wes Betriebsgrundlagen an ihre Eigengesellschaft (zB kommunale GmbH) entgeltlich zur Nutzung, sind – wegen der unterschiedlichen Rechtsträger (s Paetsch in R/H/N, KStG, § 4 Rn 51) – die Grundsätze der Betriebsaufspaltung uneingeschr anzuwenden, dh bei der jur Pers d öff Rechts liegt eine gew Tätigkeit iSd § 4 Abs 1 KStG (Besitz-BgA) vor (hierzu s auch Schr des BMF v 15.12.2021, BStBl I 2021, 2483). Als Rechtsfolge der Betriebsaufspaltung gehören die der Eigengesellschaft überlassenen WG (zB Grundstücke) und die Beteiligung der jur Pers d öff Rechts an der Eigengesellschaft zum BV dieses BgA. Mieten, Pachten und Beteiligungserträge werden lfd besteuert, die Wertsteigerungen der Grundstücke und der Beteiligungen werden im Falle derer Veräußerung stlich erfasst (s Leippe, ZKF 2004, 92). Auch der Kap-Ges gewährte Gesellschafterdarlehen und für sie übernommene Bürgschaften sind uE diesem BgA zuzurechnen und somit die Zinsen und Avalprovisionen in diesem BgA zu versteuern (s Urt des BFH v 25.11.2004, BStBl II 2005, 354; und s Urt des BFH v 31.05.2005, BStBl II 2005, 707). Zum Vorliegen einer Betriebsaufspaltung bei einer mittelbaren Beteiligung s Döring (in Sch/F, KStG, 2. Aufl, § 4 Rn 105).

Auf die Abgrenzung der Vermögensverwaltung zur gew Betätigung iRd Instituts der Betriebsaufspaltung kommt es nach der Rspr nur dann an, wenn die V + V nicht bereits ohnehin nach § 4 Abs 4 KStG als (Verpachtungs-)BgA zu behandeln ist (s Urt des BFH v 06.11.1985, BFH/NV 1987, 123). Demggü sehen die Fin-Verw (s Schr des BMF v 15.12.2021, BStBl I 2021, 2483); Schiffers (s DStZ 2021, 330); und Drüen (in F/D, KStG, § 4 Rn 24b) einen Vorrang der Betriebsaufspaltung ("originärer" BgA iSd § 4 Abs 1 KStG) vor dem "fiktiven" BgA iSd § 4 Abs 4 KStG als gegeben an. Infolge der Betriebsaufspaltung gehören die Anteile an der Betriebs-Kap-Ges zum notwendigen BV des Verpachtungs-BgA (s Urt des BFH v 14.11.1969, BStBl II 1970, 302; und v 23.07.1981, BStBl II 1982, 60). Durch die Begr einer Betriebsaufspaltung kann somit erreicht werden, dass die Anteile an einer Kap-Ges, die stets Verluste erzielt, dem BV des BgA zuzurechnen sind; eine Behandlung derartiger Anteile als gewillkürtes BV ist demggü nicht möglich (s Tz 185).

Nach Paetsch (in R/H/N, KStG, § 4 Rn 30) gelten die Grds zur Betriebsaufspaltung entspr bei der Verpachtung durch eine jur Pers d öff Rechts an einen rechtl selbständigen BgA iSd § 4 Abs 2 KStG, zB eine rechtsfähige AöR.

Auch in Betriebsaufspaltungs-Fällen ist zur Annahme eines (Besitz-)BgA keine Gewinnerzielungsabsicht, sondern nur Einnahmeerzielungsabsicht erforderlich. Eine unentgeltliche Überlassung wes Betriebsgrundlagen an eine Eigengesellschaft führt nicht zu einer gew Tätigkeit iSd § 4 Abs 1 KStG und somit nicht zu einem Besitz-BgA. Das gilt auch, wenn die jur Pers d öff Rechts der Eigengesellschaft einen defizitären BgA verpachtet und einen Zuschuss zum Unterhalt der Einrichtung mindestens iHd Pacht gewährt. Zur Frage, ob in derartigen Fällen die Verpachtung als entgeltlich anzusehen ist, sind neben den gezahlten Pachtzinsen auch die sonstigen aus der Beteiligung erwachsenden Vorteile der Verpachtung (erwartbare Dividenden, Wertzuwächse) einem ggf gewährten Zuschuss ggü-zustellen (s Schr des BMF v 15.12.2021, BStBl I 2021, 2483; hierzu s auch Urt des FG Ddf v 02.11.2010, Az: 6 K 2136/08 K, und s Schiffers, DStZ 2021, 330).

Eine Betriebsaufspaltung liegt aber nicht vor, wenn die verpachteten WG zum Hoheitsvermögen der jur Pers d öff Rechts gehören (s Tz 76). Die Verpachtung von WG des Hoheitsvermögens führt nicht zu stpfl Pachteinahmen der Träger-Kö (s Tz 68 und s Tz 81), uE auch nicht bei Vorliegen der Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung. In diesem Fall bleiben die Pachteinnahmen uE unbesteuert, während die Ausgaben bei der Eigengesellschaft abzb BA sind. "Hoheitsvermögen" idS liegt uE jedoch nur vor, wenn das Vermögen dann, wenn die jur Pers d öff Rechts es selbst bestimmungsgem nutzen würde, einer hoheitlichen Aufgabe der jur Pers d öff Rechts im engeren Sinne dienen würde. Dies ist zB bei der Verpachtung einer Hausmüllentsorgungsanlage, einer Abwasserbeseitigungsanlage oder von dem öffentlichen Verkehr gewidmeten Straßen der Fall. Stellt sich die Überlassung der WG durch die jur Pers d öff Rechts äußerlich jedoch als Vermögensverwaltung dar (zB Vermietung einer Vielzahl städtischer Wohnungen, die grds dem Bereich der Vermögensverwaltung zuzurechnen sind, an eine kommunale Wohnungsgesellschaft), sind uE bei der jur Pers d öff Rechts insoweit die Rechtsfolgen einer Betriebsaufspaltung zu ziehen. Hierzu auch Wallenhorst (in W/H, 519), der ausführt, dass die Grundsätze zur Betriebsaufspaltung nur anzuwenden seien, wenn das überlassene WG nicht zwingend dem Hoheitsvermögen zuzurechnen und damit nicht BV des Besitz-BgA sein könne (hierzu s Tz 76).

Tz. 79

Stand: EL 106 – ET: 06/2022

Die Überlassung wes Betriebsgrundlagen an eine Eigengesellschaft, die z...