Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.3 Bauen auf fremdem Grund und Boden

Tz. 997

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Errichtet eine Kap-Ges auf dem Grundstück ihres Gesellschafters ein Gebäude, ist in diesem Vorgang noch keine vGA zu sehen; s Urt des BFH v 30.07.1997 (BStBl II 1998, 402). Die von der Gesellschaft aufgewendeten HK sind nämlich in ihrer Bil grds zu aktivieren und bilanziell wie ein materielles WG zu behandeln. UU liegt bei Bauen auf fremdem Grund und Boden sogar wirtsch Eigentum des Bauherrn vor; s Urt des BFH v 14.05.2002 (BStBl II 2002, 741). In diesem Fall mangelt es bereits an einer Vermögensminderung, die Voraussetzung für den Ansatz einer vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG wäre; s R 8.5 Abs 1 KStR 2015. Eine vGA könnte damit allenfalls dann vorliegen, wenn die Gesellschaft als Mieterin auf einen ihr zustehenden Ausgleichsanspruch von vornherein verzichtet. Tut sie dies nicht, kann sie im Zeitpunkt der Beendigung der Nutzung gegenüber ihrem Gesellschafter einen Ausgleichsanspruch nach §§ 812, 951 BGB (ungerechtfertigte Bereicherung) haben. Ein solcher Anspruch muss nicht klar und eindeutig vereinbart sein, da es sich um einen ges Anspruch der Gesellschaft handelt. Eine vGA kann damit dann vorliegen, wenn die Gesellschaft im Zeitpunkt der Beendigung des Nutzungsverhältnisses auf einen solchen Ausgleichsanspruch verzichtet. Allerdings führt Bauen auf fremdem Grund und Boden nicht generell zur Annahme von wirtsch Eigentum; s zB Urt des BFH v 09.03.2016 (BStBl II 2016, 976) und s Schr des BMF v 16.12.2016 (BStBl I 2016, 1431).

Tz. 998

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Unabhängig davon ist eine vGA dann nicht gegeben, wenn ein Vorteilsausgleich anzunehmen ist, also zB der unentgeltliche Einbau einer GmbH auf dem Grundstück des Gesellschafters durch gegenläufige Leistungen des Gesellschafters ausgeglichen wird; s Urt des BFH v 24.07.1990 (BFH/NV 1991, 90). Der BFH sah in diesem Urt-Fall den Vorteilsausgleich in der unentgeltlichen Überlassung eines Teils des Grundstücks durch den Gesellschafter an die GmbH, die der Übernahme der HK durch die GmbH für die Einbauten gegenüberstand. Dieser Sachverhalt muss allerdings als Sonderfall angesehen werden. Ein Vorteilsausgleich wird bei beherrschenden Gesellschaftern nur anerkannt, wenn eine klare und eindeutige Vereinbarung über die gegenseitigen Leistungen vorliegt; s H 8.5 II "Vorteilsausgleich" KStH 2015 und s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 129ff.

Tz. 999

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Geht ein Gebäude, das eine Kap-Ges auf einem Grundstück des Gesellschafters errichtet hat, nach Ablauf der Pachtzeit für das Grundstück auf den Gesellschafter über, ist es uU denkbar, eine Ausgleichszahlung iHd Bw ausreichen zu lassen und von einer vGA abzusehen; s Urt des BFH v 12.07.1972 (BStBl II 1972, 802). Dies war in diesem Urt-Fall aber darin begründet, dass die GmbH an der Nutzung des Gebäudes wegen der Fortführung der Produktion ein größeres Interesse gehabt hatte als der Gesellschafter und außerdem kurze Kündigungsfristen bestanden. Der Bw lag im Übrigen nur 11 % unter dem Verkehrswert. Dieses Urt darf deshalb nicht verallgemeinert werden; insbesondere ist daraus nicht der Schluss zu ziehen, dass eine Entschädigung iHd Bw immer als ausreichend angesehen werden kann. Dazu auch Schiffers (in E & Y, vGA/vE, F 4 "Grundstücksgeschäfte" Rn 26ff).

Tz. 1000

Stand: EL 92 – ET: 03/2018

Führt eine GmbH auf eigene Kosten Erneuerungsmaßnahmen an einem von ihrem beherrschenden Gesellschafter gemieteten Wohngebäude durch, dessen Mietwohnungen an die GmbH untervermietet sind, so liegt trotz eines gesetzlichen Rechtserwerbs gem § 946 BGB zumindest dann keine vGA vor, wenn beim Gesellschafter (zunächst) kein Vermögensvorteil entsteht und keine Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die GmbH im Voraus auf einen zum Zeitpunkt der Beendigung des Mietvertrags evtl bestehenden Ausgleichsanspruch nach §§ 812, 951 BGB verzichtet hat; s Urt des FG Köln v 07.12.1999 (EFG 2000, 582).

Beispiel:

Die X-GmbH mietete von ihrem beherrschenden Ges-GF X ein Wohngebäude, um es an ihre Arbeitnehmer weiterzuvermieten. Im Jahr 07 ersetzte die GmbH in sämtlichen Wohnungen die einfachen Holzfenster durch isolierverglaste Kunststofffenster. Sie kam damit einer lange vorgetragenen Forderung der Arbeitnehmer nach. Die Kosten für die Fenstererneuerung wurden auf die Mieter umgelegt, indem die Jahreskaltmiete um 11 % der auf die jeweilige Wohnung entfallenden Einbaukosten erhöht wurde.

Eine vGA liegt nicht vor. Zum Einen hatte die X-GmbH einen betrieblichen Anlass zur Durchführung der Maßnahme (Verbesserung des Betriebsklimas und der Motivation der Arbeitnehmer: "... unser Arbeitgeber tut etwas für uns ..."). Zum Anderen trat durch die Maßnahme für die GmbH kein Vermögensnachteil ein, da sie ihre Kosten auf die (Unter-)Mieter umlegen konnte (rechnerische Kompensation innerhalb von neun Jahren) und sie an den Ges-GF X keine höheren Mieten entrichten musste. Ein im Voraus ausgesprochener Verzicht auf einen Ausgleichsanspruch nach §§ 812, 951 BGB für den Zeitpunkt der Beendigung des Mietvertrags kann auch unter nahe stehende...