Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 5.5.6.3.3 Zur Ermittlung des vergleichbaren Umfangs

Tz. 83

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Nach dem Schr des BMF v 16.04.1999 (BStBl I 1999, 455 Rn 38) geht der verbleibende Verlustabzug nur dann auf die übernehmende Kö über, wenn der urspr Betrieb, der den Ver lust verursacht hat, in vergleichbarem Umfang fortgeführt wird. Danach gilt auch in Verschmelzungsfällen das in Rz 16 dieses BMF-Schr zur Auslegung des § 8 Abs 4 S 3 KStG Gesagte entspr, dh die Fin-Verw toleriert ein Abschmelzen des Verlustbetriebs bis zur Hälfte seines Umfangs als st-unschädlich (s § 8 Abs 4 KStG Tz 167). Dh, wenn die Vergleichsgröße II (Betrieb/Betriebsteil zum Verschmelzungsstichtag, aber auch noch fünf Jahre später) noch mindestens halb so groß ist wie die Vergleichsgröße I (durchschnittliche Größe des den Verlust verursachenden Betriebs/Betriebsteils während der Verlustphase), ist der entspr verbleibende Verlustabzug bei der übernehmenden Kö nutzbar. Hofmeister (FS Widmann, 2000, 413, 424) will nur ein bis zu 10%iges Abschmelzen des Verlustbetriebs tolerieren.

Auch hier ist der Umfang des ›Abschmelzens‹ zunächst gesondert je Vergleichskriterium zu ermitteln und anschließend iRe Gesamtwürdigung des Einzelfalls zu beurteilen. Krit zur Zugrundelegung einer festen Prozentgröße s Bock (GmbHR 1999, 279). Zur Vergleichsrechnung auch s Postertz (DStR 2005, 1678).

Tz. 84

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Zwecks Durchführung der in § 12 Abs 3 S 2 UmwStG vorgeschriebenen Vergleichbarkeitsprüfung ist der Umfang des den Verlust verursachenden Betriebs vor der Verschmelzung (Vergleichsgröße I) dem Betriebsumfang spätestens fünf Jahre nach der Verschmelzung (Vergleichsgröße II) gegenüber zu stellen. Als ›Messlatten‹, um den Betriebsumfang zu bestimmen, kommen wie für die Anwendung des § 8 Abs 4 KStG insbes das Aktivvermögen, der Umsatz, das Auftragsvolumen und/oder die Anzahl der Arbeitnehmer in Betracht. Dabei kommt es auf das Gesamtbild der wirtsch Verhältnisse an (so auch s BFH-Urt v 25.08.2009, DB 2009, 2356). Wegen späterer spezieller Maßgrößen im Bankenbereich s Oho/Remmel (BB 2003, 2539, 2544).

Tz. 85

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Die Vergleichsgröße I

Das Schr des BMF v 16.04.1999 (BStBl I 1999, 455 Rn 38) verweist wegen des Umfangs des den Verlust verursachenden Betriebs pauschal auf die zu § 8 Abs 4 KStG stehenden Rn 15–20 des BMF-Schr. Danach ist auch für die Anwendung des § 12 Abs 3 S 2 UmwStG als Vergleichsgröße I der ›Betriebsumfang anzusehen, der durchschnittlich während der Zeit der Verlustentstehung bestand‹. Dh die Fin-Verw nimmt eine retrospektive Berechnung im Vorfeld der Verschmelzung vor. Wegen der Berechnung s § 8 Abs 4 KStG Tz 163 ff, weiter s Dötsch (DK 2004, 11, 14).

Der BFH (s Urt des BFH v 25.08.2009, BStBl II 2010, 940) ist nicht der Verw-Auff, sondern der im Schrifttum vertretenden aA gefolgt, wonach die Vergleichsgröße I der Umfang des Verlustbetriebs am stlichen Übertragungsstichtag ist. Dazu auch s Hubertus/Lüdemann (DStR 2009, 2652); weiter s Kurzinfo der OFD Rhld v 01.12.2011, DB 2012, 86).

Wie es in der Begründung des BFH-Urt selbst anklingt, läuft bei einer solchen Auslegung die ges Regelung, deren erklärtes Ziel es war, einen verschmelzungsbedingten Verlustübergang nur zuzulassen, wenn der Betriebsumfang und damit die Zahl der Arbeitsplätze im wes erhalten bleiben, weitgehend leer. Nach Auff des BFH steht es dem verschmelzungsbedingten Verlustübergang nicht entgegen, wenn der den Verlust verursachende Betrieb oder Betriebsteil im Vorfeld der Verschmelzung beliebig verkleinert wird. Danach darf die in § 12 Abs 3 S 2 UmwStG vorgeschriebene Vergleichbarkeitsprüfung ausschließlich zukunftsbezogen erfolgen.

In einem weiteren Urt (s Urt des BFH v 17.03.2010, HFR 2010, 1206) führt der BFH aus, dass der verschmelzungsbedingte Verlustübergang voraussetzt, dass die übertragende Kö ihren Geschäftsbetrieb im Zeitpunkt der Registereintragung noch nicht eingestellt hat. Daraus folgt, dass die übertragende Kö bis zur Registereintragung mit unternehmerischem Risiko ihren Geschäftsbetrieb aufrechterhalten und selbst am Markt werbend tätig sein muss. Nach Auff des BFH ist die Einstellung des Geschäftsbetriebs ein tats Vorgang, der sich im Anwendungsbereich des § 2 Abs 1 UmwStG nicht zurückbeziehen lässt.

Tz. 86

Stand: EL 75 – ET: 08/2012

Die Vergleichsgröße II

Das Vorliegen der Voraussetzung für den Erhalt des stlichen Verlustabzugs, dass der den Verlust verursachende Betrieb(steil) in den dem stlichen Übertragungsstichtag folgenden fünf Jahren noch in vergleichbarem Umfang erhalten ist, ist durch einen Vergleich der vorhin beschriebenen Größe I mit der Größe des Betriebs(-teils) bis fünf Jahre nach dem Übertragungsstichtag nachzuweisen.

Tz. 87

Stand: EL 68 – ET: 03/2010

Der BFH (s Urt des BFH v 25.08.2009, DB 2009, 2356) brauchte, weil in dem entschiedenen Fall die Geschäftstätigkeit der übertragenden Kö von der Übernehmerin fortgeführt worden ist, nicht die Frage zu entscheiden, wie § 12 Abs 3 S 2 UmwStG anzuwenden ist, wenn im Vorfeld der Verschmelzung entweder die aktive unternehmerische Tätigkeit der ...