Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6 Bescheinigungsverfahren über die nachträgliche Einbringungsgewinnbesteuerung (§ 22 Abs 5 UmwStG)

Tz. 101

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Das in § 22 Abs 5 UmwStG geregelte Bescheinigungsverfahren dient dem Zweck, die Voraussetzungen für eine Bw-Aufstockung bei der übernehmenden Gesellschaft gem § 23 Abs 2 UmwStG zu schaffen. Denn die Vorlage einer Bescheinigung gem § 22 Abs 5 UmwStG ist tatbestandliche Voraussetzung (s § 23 UmwStG Tz 118f) für eine Erhöhung der Werte des übernommenen Vermögens als Folge eines nachträglichen Einbringungsgewinns I und II. Durch diese Bescheinigung soll erreicht werden, dass die übernehmende Gesellschaft erst dann st-mindernde Folgen aus der Bw-Aufstockung ziehen kann, wenn und soweit auf der anderen Seite der Einbringende die St auf den Einbringungsgewinn entrichtet hat (dazu s § 23 UmwStG Tz 192).

Tz. 102

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Aussteller der Bescheinigung "ist das für den Einbringenden zuständige FA" (s § 22 Abs 5 UmwStG). Es handelt sich um dasjenige FA, das zum Zeitpunkt des Antrags auf Ausstellung der Bescheinigung für die Festsetzung des Einbringungsgewinns I oder II für den VZ des stlichen Einbringungsstichtags zuständig ist. Bei Eingang des (unbefristeten) Antrags (s Tz 103) beim falschen FA ist dieser an das zuständige FA weiterzuleiten. Das für den (originären) Einbringenden zuständige FA muss uE auch dann die Bescheinigung fertigen, wenn im Fall des § 22 Abs 1 UmwStG die erhaltenen Anteile unentgeltlich auf einen Rechtsnachfolger übergegangen sind und der Rechtsnachfolger die sperrfristschädlichen Sachverhalte iSd § 22 Abs 1 UmwStG realisiert hat (ebenso s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 410; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 556; aA s Schmitt, in S/H, 10. Aufl, § 22 UmwStG Rn 172; s Nitzschke, in B/H, § 22 UmwStG 2006 Rn 92). Gleiches gilt, wenn durch die Einbringung stille Reserven des Einbringungsgegenstands auf die Anteile anderer AE gem § 22 Abs 7 UmwStG verlagert werden (s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 556). Der nachträgliche Einbringungsgewinn ist nämlich durch das für den Einbringenden zuständige FA nach den stlichen Verhältnissen des Einbringenden festzusetzen. Nur dieses FA und nicht das Wohnsitz-FA des Rechtsnachfolgers oder des AE mitverstrickter Anteile kann die erforderlichen Angaben in der Bescheinigung aufgr eigener Erkenntnisse über die stlichen Angelegenheiten erteilen (unter der Prämisse, dass stets der originäre Einbringende den Einbringungsgewinn I zu versteuern hat, str, dazu s Tz 106). Das Ges bestimmt in § 22 Abs 6 UmwStG in den Fällen der unentgeltlichen Rechtsnachfolge den Rechtsnachfolger als "Einbringenden"; dies soll ausdrücklich für die Anwendung der "Abs 1 bis 5" des § 22 UmwStG gelten. Dies würde abw von der hier vertretenen Auff dazu führen, dass der Antrag auf Bescheinigungserteilung an das FA des Rechtsnachfolgers zu richten sei und auch dieses FA die Bescheinigung zu erstellen habe (obwohl es die entspr Informationen nicht hat).

Im Fall der Einbringung durch eine Pers-Ges wird der nachträgliche Einbringungsgewinn iRd einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung erfasst. Die entspr Gewinnanteile werden den Wohnsitz-FA bzw Geschäftsleitungs-FA der beteiligten MU (s §§ 19, 20 AO) mitgeteilt. Letztere sollten für die Ausstellung der Bescheinigung gem § 22 Abs 5 UmwStG zuständig sein (ebenso s Schmitt, in S/H, 10. Aufl, § 22 UmwStG Rn 172; s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn 409; s Graw, in Bordewin/Brandt, § 22 UmwStG Rn 292; s Stangl, in R/H/vL, 3. Aufl, § 22 UmwStG Rn 556; aA s Bilitewski, in H/M/B, 6. Aufl, § 22 UmwStG Rn 310).

Tz. 103

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Die Bescheinigung wird nur auf Antrag (formfrei und unbefristet, einhellige Meinung s zB Nitzschke, in B/H, § 22 UmwStG 2006 Rn 92) erstellt und richtet sich an die übernehmende Gesellschaft. Antragsberechtigt ist die übernehmende Gesellschaft bzw deren Rechtsnachfolgerin (s § 22 Abs 5 HS 1 iVm Abs 6 UmwStG). Diese Regelung korrespondiert mit der Antragsgebundenheit und der pers Antragsberechtigung bei der Wertaufstockung iSd § 23 Abs 2 UmwStG, zu deren Zweck die Bescheinigung dient (s Tz 101). Die Antragstellung kann aus Vereinfachungsgründen auch durch den Einbringenden erfolgen (s UmwSt-Erl 2011 Rn 22.39).

Tz. 104

Stand: EL 115 – ET: 09/2024

Die Bescheinigung hat (mind) die Höhe des zu versteuernden Einbringungsgewinns, die darauf entfallende festgesetzte St und den darauf entrichteten Betrag auszuweisen (s § 22 Abs 5 HS 1 UmwStG; Einzelheiten zur St-Entrichtung s § 23 UmwStG Tz 191ff). UE kann sich dies nur auf die ESt oder KSt des Einbringenden und nicht auf eine GewSt auf den Einbringungsgewinn beziehen. Dies zeigt sich schon daran, dass das für den Einbringenden zuständige FA die Angaben der St-Entrichtung zu erteilen hat und dieses FA sachl weder für die Festsetzung noch für die Erhebung der GewSt beauftragt ist (ebenso s Ritzer, in R/H/vL, 3. Aufl, § 23 UmwStG Rn 121; s Schmitt, in S/H, 10. Aufl, § 23 UmwStG Rn 39; wohl auch Verw-Auff: s UmwSt-Erl 2011 Rn 22.38 nennt nur die Entrichtung der "ESt oder KSt"; aA s Widmann, in W/M, § 22 UmwStG Rn ...