Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 6.3 Wesentliche Beteiligung durch Zusammenrechnung mehrerer Beteiligungen (§ 8a Abs 3 S 2 KStG)

6.3.1 Bildung einer Personenvereinigung

Tz. 397

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Die Regelung in § 8a Abs 3 S 2 KStG dient der Verhinderung der Umgehung des S 1. Danach liegt eine wes Beteiligung auch dann vor, wenn der AE, ohne selbst wes beteiligt zu sein, zusammen mit anderen AE über eine Beteiligungsquote von mehr als 25% verfügt und er mit den anderen AE eine Pers-Vereinigung bildet.

Der Begriff des AE setzt auch hier nach In-Kraft-Treten des StSenkG eine - zumindest tw - unmittelbare Beteiligung voraus (s Tz 143 und s Tz 385). Ebenfalls hierzu s Kröner (in Ernst & Young, § 8a KStG Rn 221) und Prinz (in H/H/R, § 8a KStG Rn 168).

Maßgebend ist die kapmäßige Beteiligung am Grund- oder Stamm-Kap. Bildet der AE mit anderen AE eine Pers-Vereinigung, will Janssen jedem AE alle Anteile an der Pers-Vereinigung zurechnen. Dies führt dazu, dass wenn die Pers-Vereinigung allein bereits wes beteiligt ist, auch jeder ihrer AE als wes beteiligt gilt.

UE ist es entgegen der Auff von Janssen (INF 1997, 292) nicht erforderlich, dass der AE einen maßgeblichen Einfluss auf die Kap-Ges hat. § 8a Abs 3 S 2 KStG erfasst gerade die Fälle, in denen der von § 8a KStG betroffene Gesellschafter allein keinen maßgeblichen Einfluss auf die Kap-Ges hat.

Tz. 398

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Eine Pers-Vereinigung iSd § 8a Abs 3 S 2 KStG ist nach hM ein Zusammenschluss von AE, der der gemeinsamen Willensbildung gegenüber der Kap-Ges dient, ohne dass die PersVereinigung selbst die Anteile an der Kap-Ges hält. Dies kann zB eine vorgeschaltete PersGes sein, die der gemeinsamen Verwaltung der Anteile dient. Rechtsform und Ansässigkeit der Pers-Vereinigung sind ohne Bedeutung. Es muss sich daher nicht um eine Pers-Vereinigung iSd § 1 Abs 1 KStG oder um eine Pers-Ges ieShandeln. Ebenfalls hierzu s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995, 25, 176 Tz 12. Wegen weiterer Beispiele s Janssen (IStR 1998, 43, 44ff). Nach Ansicht von Kreft (BB 2004, 1191, 1192) setzt die Anwendung des § 8a Abs 3 S 2 KStG weiter voraus, dass die Pers-Vereinigung statt ihrer Mitglieder einen maßgeblichen Einfluss auf die Kap-Ges ausübt. SE führt eine Gesellschaftervereinbarung, die zB die Kap-Ausstattung der Kap-Ges, die Einräumung von Vorzugsgeschäftsanteilen für die Mitglieder und Zustimmungsvorbehalte hinsichtlich der Veräußerung der Anteile regelt, nicht zu einer Anwendung des § 8a Abs 3 S 2 KStG. SE sind solche Vereinbarungen nur dann problematisch, wenn sie umfassende Stimmbindungsvereinbarungen enthalten.

6.3.2 Beherrschungsfälle

Tz. 399

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Nach § 8a Abs 3 S 2 KStG ist auch dann von einer wes Beteiligung auszugehen, wenn der nicht wes beteiligte AE zusammen mit anderen AE über eine Beteiligungsquote von mehr als 25% verfügt und der AE

•	von den übrigen AE beherrscht wird,
•	die übrigen AE selbst beherrscht oder
•	gemeinsam mit den anderen AE einer Beherrschung unterliegt.

Wegen der Frage, ob eine unmittelbare Beteiligung vorliegen muss s Tz 397.

Tz. 400

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Der Begriff der Beherrschung ist gesetzlich nicht definiert. Nach Verw-Auff ist der Begriff entspr dem Begriff des beherrschenden Gesellschafters in R 31 Abs 6 KStR 1995/H 36 Abschn III "Beherrschender Gesellschafter" KStHE 2004 auszulegen (s Schr des BMF v 15.12.1994, BStBl I 1995, 25, 176 Tz 14). Ein beherrschender Einfluss ist demnach gegeben, wenn der Abschluss eines Rechtsgeschäfts erzwungen werden kann. Das ist grds der Fall, wenn über die Mehrheit der Stimmrechte verfügt wird. Eine Beteiligung von genau oder weniger als 50% reicht jedoch aus, wenn besondere Umstände vorliegen, die eine Beherrschung der Kap-Ges begründen. Es genügt, wenn mehrere AE mit gleichgerichteten Interessen zusammenwirken, um eine ihren Interessen entspr einheitliche Willensbildung herbeizuführen.

Es muss sich um ein tats Beherrschen handeln. Eine nur mögliche Beherrschung ist nicht ausreichend.

Insbes bei verbundenen Unternehmen sind Beherrschungsfälle denkbar.

UE ist auch eine mittelbare Beherrschung ausreichend (s § 8 Abs 3 KStG Teil D Tz 306).

Janssen (IStR 1998, 43, 44) will den Anteil des beherrschten Beteiligten an der Kap-Ges dem von § 8a KStG betroffenen AE nicht nur iHd auf ihn entfallenden rechnerischen Quote, sondern voll zurechnen.

Tz. 401

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Weiterhin kann uE für die Frage des Beherrschens noch herangezogen werden

•	die weitere zu diesem Begriff vorhandene Rspr zu vGA in anderer Form (s § 8 Abs 3 KStG Teil D Tz 305 ff),
•	die gesetzliche Regelung in § 14 Nr 1 KStG und die Rspr zur finanziellen Eingliederung iRd Organschaft (s § 14 KStG nF Tz 46 ff),
•	die Rspr zur Betriebsaufspaltung,
•	vor In-Kraft-Treten des StSenkG: die Regelung in § 36a EStG 1999 (s § 36a EStG 1999 Tz 12 ff) und
•	die Bestimmungen der §§ 17, 291 und 319 AktG.

Tz. 402

Stand: EL 55 – ET: 10/2005

Vor In-Kraft-Treten des StSenkG ist die Anrechnungsberechtigung der "anderen" AE uE ohne Bedeutung; nach In-Kraft-Treten des StSenkG und vor In-Kraft-Treten des sog Korb II-Gesetzes ist es ohne Bedeutung ob die "anderen" AE im Inl veranlagt werden.

Das Beherrschungsverhältni...