Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.1 Ermittlung

Tz. 130

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Der Wert, mit dem das eingebrachte BV in der Gesamthands-Bil der aufnehmenden Pers-Ges einschließlich der positiven und negativen Ergänzungs-Bil der Gesellschafter und ggf deren Sonder-Bil (im Fall der Einbringung von BV in das Sonder-BV der Übernehmerin) angesetzt worden ist, wird gem § 24 Abs 3 S 1 UmwStG als Veräußerungspreis für den Einbringenden fingiert. Dies gilt sowohl für die ESt/KSt als auch für die GewSt (s § 24 Abs 3 S 1 UmwStG iVm § 7 S 1 GewStG). Ein (positiver) Einbringungsgewinn entsteht daher, wenn und soweit in der stlichen Aufnahme-Bil der Pers-Ges gem § 24 Abs 2 S 1 oder 2 UmwStG (St-Bil inkl Ergänzungs-Bil und ggf Sonder-Bil) ein höherer Wert enthalten ist, als in der stlichen Schluss-Bil des Einbringenden.

Ermittlung des Einbringungsgewinns:

	Veräußerungspreis (fiktiver Wert gem § 24 Abs 3 S 1 UmwStG)
./.	Einbringungskosten, die der Einbringende zu tragen hat
./.	(Buch-)Wert der eingebrachten WG zum (ggf rückbezogenen) Einbringungsstichtag (s § 16 Abs 2 S 2 EStG ggf iVm §§ 14 S 2, 18 Abs 3 S 2 EStG und § 1 Abs 5 Nr 4 UmwStG)
./.	ggf (auf Antrag) Freibetrag gem § 16 Abs 4 EStG (iVm §§ 14 S 2, 18 Abs 3 S 2 EStG)
	= Einbringungsgewinn im engeren Sinne
+	gW/Tw der anlässlich der Einbringung in das PV überführten WG
./.	Bw der entnommenen WG am stlichen Einbringungsstichtag
+	Gewinnzuschlag aus der "einbringungsbedingten" Auflösung von Rücklagen
	= Einbringungsgewinn im weiteren Sinne

Zum Einbringungsgewinn im weiteren Sinne gehören auch Entnahmegewinne aus der Zurückbehaltung von WG und der Gewinnzuschlag aus der "einbringungsbedingten" Auflösung von Rücklagen (zB Verzinsung der Auflösung einer § 7g-Rücklage; wie bei § 20 UmwStG: s § 20 UmwStG Tz 277, 279). Die Einbringung nach § 24 UmwStG ist die Veräußerung der dort genannten Sachgesamtheiten im Wege eines tauschähnlichen Geschäfts (s Tz 5). Der Veräußerungspreis bestimmt sich spezialges (dh insbes gegenüber § 16 Abs 2 S 1 EStG vorrangig) nur nach § 24 Abs 3 S 1 UmwStG. Danach ist nur der in Übereinstimmung mit dem (wirksamen) Antrag gem § 24 Abs 2 S 2 UmwStG erfolgte Ansatz der Übernehmerin in deren St-Bil (bzw Einnahmen-Überschussrechnung) maßgebend.

Nicht zum Veräußerungspreis gehören die von der Übernehmerin zu aktivierenden Einbringungskosten (dh GrESt auf übernommene Grundstücke, s Tz 178). Diese entstehen nämlich erst in der Sphäre der Übernehmerin und gehören somit nicht zum Wert des "eingebrachten BV" iSd § 24 Abs 3 S 1 UmwStG. Zur Frage, ob sich im Fall der Zurückbehaltung unwes WG ein Gewinn ergibt und wie dieser zu ermitteln ist, s § 20 UmwStG Tz 255ff. In bestimmten Fällen bleiben zurückbehaltene WG bei einer Betriebseinbringung durch natürliche Personen sog (Rest-)BV bis zu ihrer Abwicklung innerhalb angemessener Zeit nach der Einbringung (zB Forderungen bis zur Bezahlung; s Urt des BFH v 14.11.2007, BFH/NV 2008, 385). Ein Gewinn aus der Zurückbehaltung entsteht in diesem Fall nicht. Der Einbringende kann jedoch auch bei einer zeitnahen Abwicklung die Überführung zurückbehaltener WG in sein PV ausdrücklich erklären. Wurde im eingebrachten Betrieb der Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt, gehören im Rest-BV zurückbehaltene Forderungen nicht zum Übergangsgewinn; bei Zahlungseingang wird der Gewinn realisiert (s § 24 Nr 2 EStG; s Vfg der OFD Nds v 30.06.2015, DB 2015, 1756 mit Hinw auf das Urt des BFH v 04.12.2012, BStBl II 2014, 288). Zur Besteuerung der Gewinne aus der Zurückbehaltung von WG s Tz 143, 145.

Der Einbringungsgewinn kann auch eine negative Größe aufweisen (Einbringungsverlust). Zu den Gründen für einen Einbringungsverlust und der stlichen Behandlung beim Einbringenden s § 20 UmwStG Tz 254.

Tz. 131

Stand: EL 72 – ET: 11/2011

Zu den Einbringungskosten s § 20 UmwStG Tz 233ff, 252. Zur Behandlung der Einbringungskosten, die (objektiv) der übernehmenden Pers-Ges zuzurechnen sind, s Tz 178.

Tz. 132

Stand: EL 72 – ET: 11/2011

Der Bw der eingebrachten WG ergibt sich gem § 1 Abs 5 Nr 4 UmwStG nach den stlichen Vorschriften der lfd Gewinnermittlung für das eingebrachte BV auf den (ggf rückbezogenen) stlichen Einbringungsstichtag (s Tz 115). Im Fall der Einbringung durch eine Pers-Ges oder eines MU-Anteils sind auch im eingebrachten BV vorhandene Ergänzungs-Bil zu berücksichtigen. Hat der Einbringende seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt, ergibt sich gem § 16 Abs 2 EStG (ggf iVm § 18 Abs 3 S 2 EStG) eine ges Pflicht für Zwecke der Ermittlung des Einbringungs-/Veräußerungsgewinns, auf den Bestandsvergleich überzugehen. Denn die Einbringung ist an sich eine (Teil-)Betriebsveräußerung (s Tz 5) und erfüllt somit den Tatbestand des § 16 Abs 1 S 1 EStG. Soweit § 24 UmwStG spezialges eine Regelung trifft, wird § 16 Abs 2 EStG zwar verdrängt; dies ist (nur) hinsichtlich der Bestimmung des Veräußerungspreises der Fall. Der Einbringungsgewinn leitet sich folglich (zwingend) aus einem BV-Vergleich zwischen dem Veräußerungspreis, der sich aus den Wertansätzen aus der Über...