Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 7.2.3.1 Allgemeine Gewinnverteilung

Tz. 1218

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Ist eine Kö an einer Pers-Ges beteiligt, steht ihr dafür auch ein angemessener Anteil am Gewinn der Pers-Ges zu. Ist der Gewinnanteil der Kö unangemessen niedrig vereinbart und hat diese unangemessene Gewinnverteilung ihre Ursache ausschl darin, dass die anderen MU der Pers-Ges zugleich AE der beteiligten Kö sind, führt dies idR zur Annahme einer vGA iHd unangemessenen Teils. Entspr gilt, wenn die MU der Pers-Ges dem/den AE der Kö nahe stehenden Pers sind; zu nahe stehenden Pers allg s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 500ff.

Beispiel:

An der X GmbH & Co OHG (OHG) sind die X-GmbH und deren alleiniger AE A als MU beteiligt. Obwohl der X-GmbH iRd Gewinnverteilung entspr ihrer Beteiligung ein Gewinnanteil iHv 50 % zustehen wurde, wurde nur ein Gewinnanteil iHv 30 % vereinbart.

Die OHG erwirtschaftet im Wj 01 einen Gewinn iHv 300 000 EUR. Angemessene Sondervergütungen iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG für die Geschäftsführung durch die X-GmbH sind dabei iHv 120 000 EUR bereits mindernd berücksichtigt worden.

Lösung:

Die Gewinnverteilung der OHG stellt sich bisher wie folgt dar:

	OHG	X-GmbH	A
Sondervergütung Geschäftsführung (X-GmbH)	120 000 EUR	120 000 EUR
(Rest-)Gewinn	300 000 EUR	90 000 EUR	210 000 EUR
Summe	420 000 EUR	210 000 EUR	210 000 EUR

Bei zutr Gewinnverteilung hätte sich folgende Gewinnverteilung ergeben:

	OHG	X-GmbH	A
Sondervergütung Geschäftsführung (X-GmbH)	120 000 EUR	120 000 EUR
(Rest-)Gewinn	300 000 EUR	150 000 EUR	150 000 EUR
Summe	420 000 EUR	270 000 EUR	150 000 EUR

Bei der X-GmbH hat sich danach im Wj 01 eine im Gesellschaftsverhältnis veranlasste Gewinnminderung iHv 60 000 EUR (= 270 000 EUR ./. 210 000 EUR) ergeben. Der Gewinnanteil des A ist im Gegenzug um 60 000 EUR höher als bei angemessener Gewinnverteilung. Die X-GmbH hat ihrem AE somit mittelbar über die OHG einen Vermögensvorteil iHv 60 000 EUR zugewendet, der aufgrund der Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis zum Ansatz einer vGA führt.

Da § 8 Abs 3 S 2 KStG nur bei Kö zur Anwendung kommen kann, kann nur der Gewinnanteil der X-GmbH iRd gesonderten und einheitlichen Feststellung der Eink unter Anwendung des § 8 Abs 3 S 2 KStG erhöht werden, nicht aber der Gewinn der OHG (s Wassermeyer in GmbHR 1999, 18). Der Gewinnanteil des A mindert sich entspr. Das bedeutet jedoch nicht, dass sich die Eink der OHG nicht aus anderen Gründen erhöhen können, zB durch Ansatz einer vGA iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG iVm § 20 Abs 8 EStG wegen der im Sonder-BV gehaltenen Beteiligung des A.

Die gesonderte und einheitliche Feststellung der OHG ergibt sich danach wie folgt:

	OHG	X-GmbH	A
Sondervergütung Geschäftsführung (X-GmbH)	120 000 EUR	120 000 EUR
(Rest-)Gewinn	300 000 EUR	90 000 EUR	210 000 EUR
vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG (X-GmbH)		60 000 EUR	./. 60 000 EUR
vGA iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG (A)	60 000 EUR		60 000 EUR
Summe	480 000 EUR	270 000 EUR	210 000 EUR

Da die Beteiligung bei A zum Sonder-BV gehört, ist bei dessen ESt-Veranlagung noch die im Teil-Eink-Verfahren zu gewährende 40%ige StBefreiung nach § 3 Nr 40 EStG zu berücksichtigen.

Insges haben sich die Eink der OHG zwar um 60 000 EUR auf 480 000 EUR erhöht, es ist jedoch zu berücksichtigen, dass hier beide Stufen der Besteuerung von vGA zusammenfallen, zum einen die (niedrige) Besteuerung des Einkommens bei der X-GmbH und zum anderen die (nur zu 60 % stpfl) Erfassung der vGA bei A.

Tz. 1219

Stand: EL 102 – ET: 06/2021

Es kann sich aber auch bei einem an sich angemessenen vH-Satz der Gewinnverteilung ein zu niedriger Gewinnanteil der Kö dadurch ergeben, dass Sondervergütungen der Kö zu niedrig festgesetzt werden und andere MU, die AE der Kö (oder diesen AE nahe stehende Pers) sind, dadurch einen höheren Anteil vom Restgewinn erhalten (s Tz 1229ff). Eine Veranlassung im Gesellschaftsverhältnis für die dadurch eintretende Gewinnminderung bei der Kö kann jedoch nur insoweit vorliegen, wie MU der Pers-Ges, die zugleich AE der Kö sind (oder diesen AE nahe stehen), dadurch einen höheren Gewinnanteil von der Pers-Ges zugewiesen bekommen. UU liegt gegenüber MU, die nicht zugleich AE der Kö oder diesen AE nahe stehende Personen sind, allerdings eine schenkstlich relevante Zuwendung vor.

Beispiel:

An der X-GmbH & Co KG (KG) ist die X-GmbH als Kpl und deren alleiniger AE A zu 60 % als Kdst beteiligt. Daneben ist noch die natürliche Pers B zu 40 % als Kdst an der KG beteiligt, die dem A auch nicht nahe steht. Die X-GmbH ist nicht vermögensmäßig an der KG beteiligt. Eine Haftungsentschädigung ist für die X-GmbH nicht vereinbart, obwohl angesichts der Höhe ihres EK eine Haftungsentschädigung iHv 10 000 EUR angemessen wäre.

Die KG erwirtschaftet im Wj 01 einen Gewinn von 100 000 EUR, der zu 60 % dem A und zu 40 % dem B zugewiesen wird. Angemessene Sondervergütungen iSd § 15 Abs 1 Nr 2 EStG für die Geschäftsführung iHv 120 000 EUR sind dabei bereits mindernd berücksichtigt worden.

Lösung:

Hier ist bei der X-GmbH eine Einkommensminderung iHd nicht vereinbarten Haftungsentschädigung von 10 000 E...