Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 8.3 Ermittlung des Überschusses (§ 22 Abs 1 Satz 4 KStG)

8.3.1 Allgemeines

Tz. 36

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Mit der Rückvergütung soll entspr dem Gen-Prinzip, die Mitglieder zu fördern und nicht selbst Gewinne zu erzielen (s § 1 GenG), (nur) der im Mitgliedergeschäft iSd § 22 KStG erzielte Gewinn (nach dem Ges-Wortlaut: die im Mitgliedergeschäft erwirtschafteten Beträge) an die Mitglieder verteilt werden. Den Mitgliedern soll im Wege der Rückvergütung das vergütet werden, was sie bei ihren Geschäften mit der Gen zu viel gezahlt oder zu wenig erhalten haben (s Tz 11).

Tz. 37

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Für die Ermittlung der im Mitgliedergeschäft erwirtschafteten Beträge bildet der Überschuss iSd § 22 Abs 1 S 4 KStG die BMG. Er ist definiert als das "um den Gewinn aus Nebengeschäften geminderte Einkommen vor Abzug der gen Rückvergütungen und des Verlustabzugs". Der Gewinn aus dem Mitgliedergeschäft wird auf der Grundlage einer Verhältnisrechnung aus diesem Überschuss ermittelt. Hierzu s Tz 45 ff.

Tz. 38

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Da als Ausgangsbasis für die Ermittlung des Gewinns aus dem Mitgliedergeschäft das Einkommen iSd § 8 Abs 1 KStG zugrunde gelegt wird, bedeutet dies, dass dieser Gewinn die (bei der Einkommensermittlung abgezogenen) stfreien Vermögensmehrungen (zB Investitionszulagen, nach § 8b KStG stfreie Bezüge bzw Gewinne oder Einlagen der Genossen) nicht umfasst. Die nabzb BA (zB nach § 4 Abs 5 EStG) und die nabzb Aufwendungen iSd § 10 KStG sind in dem Einkommen und damit auch in dem Überschuss iSd § 22 Abs 1 S 4 KStG enthalten; die insoweit anders lautende BFH-Rspr (s Urt des BFH v 30.04.1957, BStBl III 1957, 219) ist durch die zwischenzeitliche ges Regelung überholt. Gewinne aus der Auflösung der stillen Reserven nach § 13 KStG beim Wechsel von der StPflicht zur St-Befreiung gehören bei Gen zu dem im Mitgliedergeschäft erwirtschafteten Überschuss iSd § 22 KStG und sind daher rückvergütungsfähig (s Vfg der OFD Hannover v 01.08.2000, StEK KStG 1977, § 13 KStG Nr 10).

Tz. 39

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Der Überschuss iSd § 22 Abs 1 S 4 KStG ist daher wie folgt zu ermitteln:

Bilanzergebnis

./. stfreie Vermögensmehrungen

+ nabzb BA und Aufwendungen iSd § 10 KStG

./. Verlustabzug (Verlustvor- und rücktrag)

= Einkommen iSd § 8 Abs 1 KStG

+/./. Gewinn aus Nebengeschäften (zu einer Ausnahme s Tz 44)

+ als BA behandelte gen Rückvergütungen iSd § 22 KStG

+ Verlustabzug

= Überschuss iSd § 22 Abs 1 S 4 KStG (BMG für die Rückvergütung).

Nicht auszusondern ist der Gewinn aus Hilfsgeschäften und aus Gegengeschäften (s Tz 31 ff).

Tz. 40

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

In Fällen der Organschaft mit GAV (s §§ 14, 17 KStG) ist auch das der Gen zur Versteuerung zuzurechnende Einkommen der OG aus der BMG iSd § 22 Abs 1 S 4 KStG auszuscheiden (s H 22 "Bsp…" KStH 2022), da OG nur eine Kap-Ges sein kann und die Einbeziehung von deren Einkommen in die Rückvergütung der Systematik der gen Rückvergütung widersprechen würde (s Frotscher in F/D, KStG, § 22 Rn 19). Differenzierend hierzu zwischen von der Gen gegründeten und von der Gen erworbenen OG s Roser (in Gosch, KStG, 4. Aufl, § 22 Rn 22b). Beteiligungserträge aus Pers-Ges sind (wegen der stlichen Transparenz der Pers-Ges) nicht zu korrigieren (s Roser in Gosch, KStG, 4. Aufl, § 22 Rn 22c).

8.3.2 Abzug des Gewinns aus Nebengeschäften

Tz. 41

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Nach der Überschussdefinition des § 22 Abs 1 S 4 KStG muss der Gewinn aus Nebengeschäften bei der Ermittlung des für die Verhältnisrechnung maßgebenden Einkommens ausgeklammert werden. Der Grund für diese Handhabung liegt darin, dass die Nebengeschäfte nicht der Erfüllung des satzungsmäßigen Gegenstands der Gen dienen, sondern auf eine erwerbswirtsch Betätigung ausgerichtet sind, bei der allein die Gewinnerzielung im Vordergrund steht (s Urt des BFH v 25.09.1956, BStBl III 1956, 367).

Tz. 42

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Der Gewinn aus Nebengeschäften, der für die Ermittlung des maßgebenden Überschusses auszuscheiden ist, wird wie folgt ermittelt (s R 22 Abs 7 KStR 2022):

• Wenn der Gewinn aus den Nebengeschäften buchmäßig nachgewiesen ist, dann ist der buchmäßige Gewinn bei der Ermittlung des Einkommens abzuziehen (s R 22 Abs 7 S 1 KStR 2022).
• Kann der Gewinn aus den Nebengeschäften buchmäßig nicht nachgewiesen werden, dann ist (im Wege einer Vereinfachungsregelung) als insoweit maßgeblicher Betrag der um die anteiligen Gemeinkosten geminderte Rohgewinn (aus den Nebengeschäften) anzusetzen. Ausführlich hierzu s R 22 Abs 7 S 2–6 KStR 2022.

Tz. 43

Stand: EL 111 – ET: 09/2023

Da die Höhe des rückvergütungsfähigen Überschusses durch die Nebengeschäfte weder positiv noch negativ beeinflusst werden darf, sind Verluste aus einzelnen Nebengeschäften bei der Ermittlung des gesamten Gewinns aus Nebengeschäften mindernd zu berücksichtigen (s R 22 Abs 7 S 7 KStR 2022; nach Rode in Brandis/Heuermann, KStG, § 22 Rn 19, gilt dies nur, wenn der Gewinn aus Nebengeschäften buchmäßig nachgewiesen ist; hierzu s Tz 42). Ergibt sich aus den Nebengeschäften (ggf nach Verrechnung mit Gewinnen aus Nebengeschäften) insgesamt ein Verlust, ist dieser bei der Ermittlu...