Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.2.2 Tatbestandsvoraussetzungen des § 8a Abs 6 S 1 KStG

9.2.2.1 Aufnahme des Fremdkapitals zum Zweck des Erwerbs einer Kapitalbeteiligung (§ 8a Abs 6 S 1 Nr 1 KStG)

Tz. 499

Stand: EL 61 – ET: 11/2007

Das FK muss zum "Zweck des Erwerbs einer Kap-Beteiligung" aufgenommen worden sein. Fraglich erscheint, woran diese Zweckbestimmung in der Praxis zu erkennen ist.

Denkbar wäre es, den erforderlichen Zusammenhang zwischen FK-Gewährung und Anteilserwerb dann zu bejahen, wenn sich die Höhe des FK und die AK der Beteiligung in etwa entspr und ein zeitlicher Zusammenhang zwischen FK-Gewährung und Anteilserwerb besteht (Veranlassungsprinzip). Ebenso s Kröner (in E & Y, § 8a KStG Rn 321). Tw wird die Auff vertreten, dass es auf die Zweckbestimmung (subjektiver Zusammenhang) und die tats Verwendung des Darlehens (objektiver Zusammenhang) ankommt (s Frotscher, in F/M, § 8a KStG Rn 195a, Centrale für GmbH Dr Otto Schmidt, GmbHR 2006, 196, 198 und Breuninger/Schade, DStR 2007, 221, 223). Grotherr (IWB Gr 4 F 3, 503, 507) weist uE zutr darauf hin, dass es auf den im Darlehensvertrag angegebenen Verwendungszweck allein nicht ankommen kann, da ansonsten der Anteilserwerb als Verwendungszweck künftig nicht mehr genannt werden würde. Die Fin-Verw hingegen bejaht den Veranlassungszusammenhang bereits dann, wenn das Darlehen tats zum Erwerb der Kap-Beteiligung verwendet wird, wobei auch eine dem Anteilserwerb nachfolgende FK-Überlassung erfasst wird (s Schr des BMF v 19.09.2006, BStBl I 2006, 559 Rn 8 und 9). Prinz zu Hohenlohe/Rautenstrauch/Adrian (GmbHR 2006, 178, 180), Breuninger/Schade (DStR 2007, 221, 223), Centrale für GmbH Dr Otto Schmidt (GmbHR 2006, 196, 198); Thill/Puls (DK 2006, 738, 741) und Kessler (DB 2005, 2766, 2769) kritisieren uE zu Unrecht die Verw-Auff, da eine Fremdfinanzierung auch erst nach dem Anteilserwerb erfolgen kann und diese dann ebenfalls durch den zuvor erfolgten Anteilserwerb verursacht ist. Dass die tats Verwendung des Darlehens für den Beteiligungserwerb für die Bejahung des Veranlassungszusammenhangs ausreichend ist, entspr uE auch der BFH-Rspr (s Urt des BFH v 29.05.1996, BStBl II 1997, 57, wonach sich der Veranlassungszusammenhang allein nach der tats Darlehensverwendung bestimmt). Auch Grotherr (IWB Gr 4 F 3, 503, 509) will bei einer tats Verwendung des Darlehens für einen Anteilserwerb § 8a Abs 6 KStG anwenden, auch wenn zwischen dem Abschluss des Kreditvertrags und dem Abschluss des Kaufvertrags mehr als zwölf Monate liegen. Würde die Fin-Verw auf die Zweckbestimmung und die tats Verwendung des Darlehens abstellen, ließe sich § 8a Abs 6 KStG sehr leicht dadurch umgehen, dass das Darlehen zunächst zu einem anderen Zweck aufgenommen, anschließend aber tats zum Erwerb einer Kap-Beteiligung verwendet würde. Brinkmann (GmbHR 2006, 1073, 1076), Kröner (in E & Y, § 8a KStG Rn 321) und Breuninger/Schade (DStR 2007, 221, 223) gehen uE unzutr davon aus, dass § 8a Abs 6 KStG nicht einschlägig ist, wenn das FK zunächst zu einem anderen Zweck aufgenommen wurde und erst später dem Erwerb einer Kap-Beteiligung dient (sog Umwidmung des FK). UE ist auf Grund der tats Verwendung des Darlehens für den Beteiligungserwerb § 8a Abs 6 KStG anzuwenden. § 8a Abs 6 KStG ist hingegen nicht einschlägig, wenn das FK erst zum Zweck eines Beteiligungserwerbs aufgenommen wurde, anschließend aber tats für einen anderen Zweck verwendet wird. GlA s Breuninger/Schade (DStR 2007, 221, 222). Liegen zwischen FK-Überlassung und Erwerb der Kap-Beteiligung weniger als ein Jahr, ist nach Verw-Auff idR ein Veranlassungszusammenhang zu bejahen (s Schr des BMF v 19.09.2006, BStBl I 2006, 559 Rn 10). Auch die Rspr zu § 8 Abs 4 KStG (s Urt des BFH v 14.03.2006, BStBl II 2007, 602 und s Schr des BMF v 02.08.2007, BStBl I 2007, 624) legt für die Frage der Prüfung des zeitlichen und sachlichen Zusammenhangs zwischen AE-Wechsel und BV-Zuführung einen Zeitraum von einem Jahr zu Grunde. UE ist daher die Kritik von Kessler (DB 2005, 2766, 2769); Breuninger/Schade (DStR 2007, 221, 224); Centrale für GmbH Dr Otto Schmidt (GmbHR 2006, 196, 198); Thill/Puls (DK 2006, 738, 741) und Frotscher (in F/M, § 8a KStG Rn 195a), wonach die Zeitspanne von einem Jahr deutlich zu lang sei bzw der Ein-Jahres-Frist eine gesetzliche Grundlage fehle, nicht gerechtfertigt. Grotherr (IWB Gr 4 F 3, 503, 509) geht davon aus, dass der Stpfl im Einzelfall die Möglichkeit hat, den vermuteten Veranlassungszusammenhang zu widerlegen. Nach uE unzutr Ansicht von Puls/Thill (DK 2004, 781, 783) ist ein unmittelbarer wirtsch Zusammenhang (iSd § 3c Abs 1 EStG) zwischen FK-Aufnahme und Beteiligungserwerb erforderlich. Nach Ansicht von Körner (IStR 2005, 584, 586) sind an den Finalzusammenhang iSd § 8a Abs 6 KStG noch höhere Anforderungen als an den unmittelbaren wirtsch Zusammenhang iSd § 3c Abs 1 EStG zu stellen. Die Fin-Verw geht hingegen uE zutr davon aus, dass ein unmittelbarer wirtsch Zusammenhang nicht bestehen muss.

Nach Verw-Auff (s Schr des BMF v 19.09.2006, BStBl I 2006, 559 Rn 24) ist § 8a Abs 6 KStG auch bereits in Wj anzuwenden, in denen der Anteilserwerb noch nicht erfolgt ist, soweit erkennbar ist, dass das überlassene FK zum Zweck...