Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, ... / 9.2.3.3.1 Auflösung und Abwicklung

Tz. 192

Stand: EL 114 – ET: 04/2024

Im Fall der Entstrickung einbringungsgeborener Anteile durch Auflösung und Abwicklung der Kap-Ges, an der die Anteile bestehen (s § 21 Abs 2 S 1 Nr 3, 1. Alt UmwStG), ist bei einer natürlichen Pers als AE 40 % (bzw die Hälfte, wenn die Rückausnahmen gem § 3 Nr 40 S 4 EStG aF greifen) des gW der Kap-Rückzahlung (s Tz 190f) nach § 3 Nr 40 S 1 Buchst a oder b EStG aF/nF st-befreit (s Tz 120). In diesem Fall ergibt sich ein (positiver oder negativer) Gewinn aus der Differenz zwischen dem stpfl Teil der Kap-Rückzahlung (ggf abz der Hälfte/60 % der "Veräußerungskosten") und der Hälfte/60 % der maßgebenden AK der Anteile (s Tz 75ff) gem § 3c Abs 2 S 1 EStG. Das Resultat ist häufig ein Verlust, weil aus dem gW der Kap-Rückzahlung alle Einnahmen aus KapV herausgerechnet worden sind (s Tz 191; s Werneburg, in H/M/B, 5. Aufl, Anh § 21aF Rn 114).

Entfällt die St-Freiheit des § 3 Nr 40 EStG für den gW der Kap-Rückzahlung, sind die vollen AK (und ggf "Veräußerungskosten") gegenzurechnen. Der Gewinn gilt als Gewinn iSd § 16 EStG (s § 21 Abs 2 S 1 iVm Abs 1 S 1 UmwStG), sodass auf Antrag der Freibetrag nach § 16 Abs 4 EStG berücksichtigt wird und die Tarifermäßigung gem § 34 Abs 2 Nr 1 iVm Abs 1 oder (auf Antrag) iVm Abs 3 EStG zu gewähren ist.

Tz. 193

Stand: EL 114 – ET: 04/2024

Die vorgenannten Grundsätze gelten auch, wenn sich die einbringungsgeborenen Anteile in einem BV der natürlichen Pers (oder dem BV einer Pers-Ges, an der die natürliche Pers als MU beteiligt ist) befinden. Anders als im PV kann der Bw der einbringungsgeborenen Anteile jedoch niedriger als die für die Gewinnermittlung nach § 21 Abs 2 S 2 iVm Abs 1 S 1 UmwStG maßgebenden AK (AK nach § 20 Abs 4 UmwStG zuz der nachträglichen AK und abz der AK-Minderungen) sein (zB durch Tw-Abschr oder Übertragung von stfreien Rücklagen nach § 6b EStG). Im Fall der Anwendung des Halb-/Teileink-Verfahrens (s Tz 192) ist der gW der Kap-Rückzahlung nicht begünstigt, soweit er auf einen niedrigeren Bw infolge einer Tw-Abschr entfällt (s § 3 Nr 40 S 1 Buchst a S 2 EStG bzw § 3 Nr 40 S 1 Buchst b EStG). Sollte das Halb-/Teileink-Verfahren wegen § 3 Nr 40 S 3, 4 EStG aF nicht zur Anwendung kommen, gilt die Fiktion des § 21 Abs 1 S 1 iVm Abs 1 S 1 EStG nur für den Gewinn, der sich aus der Differenz zwischen dem gW der Kap-Rückzahlung und den fortgeführten AK gem § 20 Abs 4 UmwStG ergibt. Nur insoweit ist der Gewinn freibetragsbegünstigt (s § 16 Abs 4 EStG) und tarifbegünstigt (s § 34 Abs 2 Nr 1 iVm Abs 1 oder 3 EStG). Soweit der Gewinn auf die Rückgängigmachung der Tw-Abschr oder die Auflösung der § 6b-Rücklage zurückzuführen ist, entfällt mangels Gewinns iSd § 16 EStG der Freibetrag und eine Tarifbegünstigung. Dies gilt nicht, wenn es sich um eine 100%ige Beteiligung an einer Kap-Ges im BV handelt. Denn die Auflösung einer Kap-Ges, an der eine 100%ige Beteiligung besteht, gilt gem § 16 Abs 1 S 1 Nr 1 S 2 iVm Abs 3 S 1 EStG als Aufgabe eines Teilbetriebs (s Urt des BFH v 15.09.1988, BStBl II 1991, 624). Die Tarifbegünstigung des Gewinns ergibt sich hier insoweit nicht aus der Fiktion des § 21 Abs 1 S 1 UmwStG, sondern unmittelbar aus § 16 EStG iVm § 34 Abs 2 Nr 1 iVm Abs 1 oder Abs 3 EStG.

Tz. 194

Stand: EL 114 – ET: 04/2024

Bei einer Kö als AE ist der Gewinn (dh sowohl das positive wie auch negative Ergebnis) aus der Auflösung und Abwicklung der Kap-Ges, an der die einbringungsgeborenen Anteile bestehen, bei der Ermittlung des Einkommens grds nicht anzusetzen (s § 8b Abs 2 und 3 KStG). Im Gegensatz zu den Bezügen gem § 20 Abs 1 Nr 1 und 2 EStG, die aus der Kap-Rückzahlung herauszurechnen sind (s Tz 191) und stets nach § 8b Abs 1 KStG stfrei sind, sind im Fall eines Gewinns gem § 21 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG jedoch die Beschränkungen des § 8b Abs 4 KStG aF zu beachten. Eine St-Freiheit ergibt sich in diesem Fall nur, wenn die Rückausnahmen des § 8b Abs 4 S 2 KStG aF vorliegen.