Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, KStG Rückstellung

Stand: EL 100 – ET: 10/2020

Bei der stlichen Beurteilung von Rückstellungen, die auf Leistungsbeziehungen zwischen Kö und Gesellschafter zurückzuführen sind (insbes Tantieme- oder Pensionsrückstellungen), zeigt sich die erforderliche Trennung der unterschiedlichen Stufen einer vGA besonders deutlich.

IRd Einkommensermittlung ist zu beachten, dass mit der Bildung einer als vGA zu beurteilenden Rückstellung bereits eine gesellschaftsrechtlich veranlasste Vermögens- und Einkommensminderung eingetreten ist, die eine (außerbilanzielle) Korrektur als vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG erforderlich macht. Die Behandlung als vGA führt jedoch nicht dazu, dass die Rückstellung in der St-Bil nicht mehr auszuweisen ist. So löst zB auch eine unangemessene Tantiemevereinbarung bei der Kö Verbindlichkeiten aus, die sowohl in deren H-Bil als auch in deren St-Bil zu passivieren sind. Die Rechtsfolge des § 8 Abs 3 S 2 KStG bewirkt nicht die bil-rechtliche Umqualifizierung von Verbindlichkeiten in EK; im Übrigen s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 355ff; s Schr des BMF v 28.05.2002 (BStBl I 2002, 603); und s Urt des BFH v 29.06.1994 (BStBl II 2002, 366).

Eine Leistung iSd § 27 Abs 1 S 3 KStG ist im Jahr der Bildung der Rückstellung (noch) nicht anzunehmen, sondern erst bei tats Auszahlung an den Gesellschafter oder die ihm nahe stehende Pers. Dies gilt auch für vGA iSd § 20 Abs 1 Nr 1 S 2 EStG.

Nach § 27 Abs 1 S 3 KStG mindern Leistungen der Kap-Ges mit Ausnahme der Rückzahlung von Nenn-Kap iSd § 28 Abs 2 S 2 KStG das stliche Einlagekto nur, soweit die Summe der im Wj erbrachten Leistungen den auf den Schluss des vorangegangenen Wj ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigt. Nach § 27 Abs 1 S 4 KStG gilt als ausschüttbarer Gewinn das um das gezeichnete Kap geminderte in der St-Bil ausgewiesene EK abz des Bestands des stlichen Einlagekto.

Die Bezugnahme auf das in der St-Bil ausgewiesene EK zum Schluss des vorangegangenen Wj kann in den Fällen, in denen in der maßgeblichen St-Bil eine Rückstellung ausgewiesen ist, die ganz oder tw zur Annahme einer vGA iSd § 8 Abs 3 S 2 KStG geführt hat, dazu führen, dass es früher zur Verwendung des stlichen Einlagekto kommt.

Zu Rückstellungen aufgr Pensionszusagen an Ges-GF s § 8 Abs 3 KStG Teil D Tz 550ff.

Führt die Auflösung des Passivpostens in der Bil (vor allem: Rückstellung) zu einer Gewinnerhöhung, ist diese, soweit sie anteilig auf den gesellschaftsrechtlich veranlassten Teil der Verpflichtung entfällt, bis zur Höhe des aufzulösenden Teilbetrags II außerhalb der St-Bil vom St-Bil-Gewinn zur Vermeidung einer doppelten Erfassung abzuziehen; s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 380ff.

Liegt dem Wegfall einer Rückstellung ein Verzicht des Berechtigten zugrunde, so liegt idR iHd werthaltigen Teils eine verdeckte Einlage vor.