Dötsch/Pung/Möhlenbrock (D/P/M), Die Körperschaftsteuer, UmwStG (vor SEStEG) § 25 Formwechsel einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft

Ausgewählte Literaturhinweise:

Harder, Die Stichtagswahl beim Formwechsel nach § 25 UmwStG und die Substanz-St, DStR 1997, 8;

Bien/Günkel ua, Kritische Anmerkungen zu UmwSt-Erl des BMF v 25.03.1998, DStR 17/1998 Beil;

Dötsch/Lishaut/Wochinger, Der neue UmwSt-Erl, DB 1998, Beil zu Heft 7;

Fischer/Olkus, Der Einfluss stlicher Ergänzungs-Bil bei der formwechselnden Umwandlung einer Pers-Ges in eine Kap-Ges, DB 1998, 2191;

Wacker, Die §§ 20 ff UmwStG 1995 nach den Einführungs-Schr v 25.03.1998, BB 26/1998 Beil;

Breuninger, Der Formwechsel als hybrides Umwandlungsinstrument zwischen Gesellschafts- und StR – Überlegungen zu den §§ 14, 25 UmwStG und sich daraus ergebende Gestaltungsfragen, FS für S. Widmann, 2000, 203;

Carle/Bauschatz, Der Ausgleichsposten nach § 220 Abs 1 UmwG im Umwandlungs- und UmwSt-Recht, GmbHR 2001, 1149; Gottwald, Grunderwerbstliche Gefahren beim Formwechsel, NotBZ 2001, 285;

Kilger, Durchbrechung des Maßgeblichkeitsgrundsatzes bei der formwechselnden Umwandlung von einer Personenhandelsgesellschaft in eine Kap-Ges, DB 2001, 230;

Behrens/Schmitt, Formwechsel und § 6 Abs 4 S 1 GrEStG, UVR 2004, 270;

Gottwald, Nachträgliche GrESt-Belastung beim Formwechsel von einer Pers-Ges in eine Kap-Ges, DStR 2004, 341;

Winkeljohann/Stegemann, Postakquisitorischer Formwechsel in eine Kap-Ges als stliches Gestaltungsinstrument, DStR 2004, 544;

Haase, Formwechselnde Umwandlung einer KG in eine GmbH – Spielräume und St-Fallen beim Sonder-BV I, SteuerStud 2005, 455;

Kollmar, Wege der Pers-Ges in die Rechtsform der Kap-Ges bei Vorhandensein von Sonder-BV I, ZSteu 2006, 2;

Ott, Stliche Folgen des Bewertungswahlrechts bei formwechselnder Umwandlung, INF 2006, 426;

Stegemann/Middendorf, Das Schicksal der Unterbeteiligung bei Formwechsel der Hauptgesellschaft, BB 2006, 1084;

Tetzlaff/Schallock, Bewertungswahlrecht bei formwechselnder Umwandlung einer Pers-Ges in eine Kap-Ges, StuB 2006, 864;

Boorberg/Boorberg, Formwechselnde Umwandlung von Pers-Ges mit Sonder-BV – Fiskalische Fallenstellerei?, DB 2007, 1777.

Wegen weiterer Literaturhinweise s § 20 UmwStG (vor SEStEG).

1 Regelungsbereich (sachliche und zeitliche Anwendung)

1.1 Allgemeines und zeitlicher Anwendungsbereich

Tz. 1

Stand: EL 62 – ET: 02/2008

Der zehnte Teil des UmwStG besteht nur aus einer Vorschrift, nämlich § 25 UmwStG. Hier wird bestimmt, dass sich die ertragstliche Behandlung im Fall des hrlichen Formwechsels einer Pers-Ges in eine Kap-Ges aus der entspr Anwendung der Regelungen des achten Teils des UmwStG (s §§ 20 bis 23 UmwStG) ergibt (s § 25 S 1 UmwStG). Der sog ›kreuzende‹ Formwechsel, dh der Wechsel der Rechtsform von einer Kap-Ges in eine Pers-Ges (oder umgekehrt), ist durch das UmwG 1995 erstmals als Umwandlungsart normiert worden (s Tz 3). Aus diesem Grunde hat § 25 UmwStG keine Vorgängerregelung im UmwStG 1977.

Der Formwechsel einer Pers-Ges in eine Kap-Ges kann ertragstlich – im Gegensatz zur hrlichen Konzeption (s Tz 3) – nicht identitätswahrend beurteilt werden, da die Pers-Ges im Gegensatz zur Kap-Ges weder St-Subjekt bei der ESt noch bei der KSt ist (s Tz 5). Der mithin durch die Änderung der Rechtsform eintretende stliche Systemwechsel würde nach all gemeinen Grundsätzen zu einer Schlussbesteuerung bei der Pers-Ges gem § 16 EStG führen, wenn nicht die vorrangigen Regelungen nach den §§ 20 ff UmwStG greifen. Die Sacheinlagevorschrift des § 20 Abs 1 UmwStG ist für Vermögensübertragungen auf die übernehmende Kap-Ges konzipiert. Denn der dort verwendete Begriff des ›Einbringens‹ steht für die Übertragung des Eigentums an dem Sacheinlagegegenstand auf die Übernehmerin (s § 20 UmwStG [vor SEStEG] Tz 128). Da beim hrlichen Formwechsel jedoch eine Vermögensübertragung nicht stattfindet, sind die Sacheinlagevorschriften des § 20 UmwStG unmittelbar auf diese Umwandlungsart nicht anwendbar. Aus diesem Grund ist eine eigene stliche Vorschrift erforderlich, die die St-Vergünstigungen der §§ 20 ff UmwStG bei Umwandlungen im Wege des Formwechsels als anwendbar bestimmt, wenn auch ohne Vermögensübertragung im Übrigen die Tatbestandsvoraussetzungen der Sacheinlage nach § 20 Abs 1 UmwStG gegeben sind (s Tz 6). § 25 UmwStG fingiert demzufolge für stliche Zwecke einen Vermögensübergang des BV der Pers-Ges (s § 25 S 2 UmwStG: ›übertragende Pers-Ges‹) und ersetzt somit das Tatbestandsmerkmal ›einbringen in eine unbeschr kstpfl Kap-Ges‹ bei der Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG (s Tz 6). Die anderen Voraussetzungen und Rechtsfolgen der §§ 20 bis 22 UmwStG sind entspr anzuwenden (s § 25 S 1 UmwStG). Aus diesem Grund gelten die Ausführungen in der Kommentierung zu §§ 20 ff UmwStG (vor SEStEG) sinngemäß, soweit sie unter Beachtung der hrlichen Besonderheiten des Formwechsels auf die Fälle des § 25 UmwStG übertragbar sind.

Der zehnte Teil des UmwStG (s § 25 UmwStG) bedeutet eine Ergänzung der Sacheinlagevorschriften gem §§ 20 ff UmwStG speziell für die hrlich möglichen Umwandlungen im Wege des Formwechsels. Somit werden dem durch das UmwG 1995 erstmals ermöglichten Formwechsel einer Pers-Ges in eine Kap-Ges dieselben stlichen Vergünstigungen der §§ 20 UmwStG eröffnet, wie bei einer Verschmelzung oder Spaltung von Pers...