Drittaufwand und abgekürzter Zahlungsweg (ErbStB 2024, Heft 8, S. 236)

[Ohne Titel]

Dipl.-Finw. Karl-Heinz Günther, StB^[*]

Der Betriebsausgaben- oder Werbungskostenabzug setzt neben der betrieblichen/beruflichen Veranlassung der Aufwendungen weiterhin voraus, dass der Einkünfte erzielende Steuerpflichtige (Stpfl.) mit den Aufwendungen auch belastet ist, d.h., dass sie bei ihm vermögensmäßig abfließen. Welche ertragsteuerlichen Rechtsfolgen ergeben sich jedoch, wenn Aufwendungen nicht unmittelbar vom Stpfl. selbst, sondern von einem Angehörigen getragen werden, z.B. wenn Eltern anfallende Instandsetzungskosten tragen, die bei einem Vermietungsobjekt des Kindes anfallen? Der nachfolgende Beitrag geht der Frage nach, unter welchen Voraussetzungen derartige, von Dritten getragene Aufwendungen beim Einkünfteerzielenden dennoch zu abziehbaren Betriebsausgaben oder Werbungskosten führen können.

[*] Der Autor war bis zu seiner Pensionierung stellvertretender Vorsteher eines nordrhein-westfälischen Finanzamtes und ist nunmehr als Steuerberater in Übach-Palenberg tätig.

1. Drittaufwand als Eigenaufwand

Trägt ein Dritter Kosten, die durch die Einkünfteerzielung des Stpfl. veranlasst sind, sind diese bei ihm nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar, selbst wenn der Aufwand des Dritten sich günstig auf die Einkunftserzielung des Stpfl. auswirkt. Dies ist immer dann der Fall, wenn der Dritte auf eine aus eigenem Interesse eingegangene eigene Schuld Zahlungen vornimmt (BFH v. 23.8.1999 – GrS 2/97, BStBl. II 1999, 782).

Beispiel 1

Eheleute A und B sind gemeinsam zu je ½ Miteigentümer eines Bürogebäudes, das Ehefrau B in vollem Umfang für freiberufliche Zwecke nutzt. Das Darlehen zur Finanzierung der Anschaffung des Gebäudes wurde von den Eheleuten gemeinsam aufgenommen, auch werden Zins- und Tilgungsleistungen von einem gemeinsamen Konto beglichen.

In diesem Fall kann Ehefrau B i.R. ihrer Gewinnermittlung nur die auf ihren Miteigentumsanteil entfallenden Kosten sowie die anteilige AfA als Betriebsausgaben abziehen. Denn Ehemann A hat mit der Zahlung der anteiligen Anschaffungskosten des Gebäudes sowie der anteiligen Zinsen B nichts zugewendet, sondern diese Aufwendungen als Erwerber und Darlehensnehmer auf eigene Rechnung getragen (BFH v. 6.12.2017 – VI R 41/15, BStBl. II 2018, 355 = EStB 2018, 166 [Reiter]).

Beispiel 1 – Abwandlung

Anders wäre dies jedoch dann, wenn Ehemann A seinen Miteigentumsanteil der Ehefrau B entgeltlich überlässt und hierdurch Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt.

In diesem Fall könnte er die auf den entgeltlich überlassenen Teil entfallende AfA sowie die hierauf entfallenden Schuldzinsen als Werbungskosten bei Ermittlung seiner Vermietungseinkünfte abziehen.

2. Schenkweise Zuwendung des Investitionsbetrages

Wird dem Vermietungseinkünfte erzielenden Stpfl. ein von ihm benötigter Investitionsbetrag durch einen Dritten (z.B. einen nahen Angehörigen) unentgeltlich zur Verfügung gestellt, berechtigt dies den Einkünfteerzieler zum Werbungskostenabzug seiner Investitionsaufwendungen.

Beispiel 2

C ist Eigentümer eines 2019 erworbenen, vermieteten Zweifamilienhauses. In 2024 lässt er im ganzen Haus neue Fenster einbauen. Um die an ihn gerichtete Handwerkerrechnung über 83.300 EUR bezahlen zu können, überweist ihm sein Vater 83.300 EUR auf sein Girokonto, von dem er die Handwerkerrechnung begleicht.

Hier begleicht C mit dem ihm zuvor geschenkten Betrag die an ihn gerichtete Handwerkerrechnung, so dass ihm in Form der Instandsetzungsaufwendungen sofort abziehbare Werbungskosten entstehen. Denn für einen Werbungskostenabzug ist es unerheblich, woher die Mittel stammen, mit denen der Stpfl. die Aufwendungen tätigt. Entscheidend ist, dass er aufwandsmäßig belastet wird.

Beraterhinweis Ein Werbungskostenabzug ist auch dann möglich, wenn der Vermietungseinkünfte erzielende Stpfl. den Auftrag zur Durchführung von Instandsetzungsmaßnahmen erteilt und er die Rechnung vom Konto seiner Mutter begleicht (BFH v. 11.11.2008 – IX R 27/08, BFH/NV 2009, 902).

3. Abgekürzter Zahlungsweg

In der Besteuerungspraxis ist nicht selten der Fall anzutreffen, dass der Vermietungseinkünfte erzielende Stpfl. eine Instandsetzungsmaßnahme durchführt, er hierüber eine Rechnung erhält, diese jedoch nicht von ihm, sondern von einem nahen Angehörigen beglichen wird. Dies wäre z.B. der Fall, wenn im vorstehenden Beispiel 2 der Vater die seinem Sohn C erteilte Rechnung über 83.300 EUR unmittelbar von seinem Konto überweisen würde.

Hierbei handelt es sich um eine Abkürzung des Zahlungswegs, d.h. die Zuwendung eines Geldbetrags erfolgt an den Stpfl. in der Weise, dass der Zuwendende im Einvernehmen mit dem Stpfl. dessen Schuld tilgt (vgl. § 267 Abs. 1 BGB), statt ihm den Geldbetrag unmittelbar zu geben. Dies setzt voraus, dass der Dritte für Rechnung des Stpfl. an dessen Gläubiger leistet (BFH v. 23.8.1999 – GrS 2/97, BStBl. II 1999, 782). In einem derartigen Fall sind die dem Stpfl. über den abgekürzten Zahlungsweg zugewendeten Beträge bei ihm als Werbungskosten abziehbar.

4. Abgekürzter Vertragsweg

Eine weitere, in der Besteuerungspraxis vorkommende Fallvariante stellt der sog. abgekürzte Vertragsweg dar. In diesem Fall wird der Investitionsaufwa...