FG Düsseldorf Urteil vom 07.03.1991 - 06 K 0274/86, 6 K 274/86

Nachgehend

BFH (Aktenzeichen I R 54/91)

Tatbestand

Die Klägerin ist eine GmbH, die den Großhandel mit modischen Accessoires (Modeschmuck) betreibt. Gesellschafter der Klägerin sind zu je 1/2 der Geschäftsanteile Frau … und Herr …. Bis zum 30.06.1980 wurde der Betrieb in der Rechtsform einer atypischen stillen Gesellschaft geführt; seit dem 01.07.1980 wird der Großhandel nur noch von der Klägerin betrieben. Unter dem 15.06.1980 schloß die Klägerin mit ihren Gesellschaftern im wesentlichen gleichlautende Geschäftsführerverträge mit Wirkung vom 01.07.1980. Nach dem Inhalt dieser Verträge sollten beide Geschäftsführer als Geschäftsführervergütung jeweils eine 40 %ige Tantieme des Gewinns der Gesellschaft vor Körperschaftsteuer, Gewerbesteuer und Gewinnanteilen stiller Gesellschafter erhalten, mindestens jedoch 48.000,– DM und höchstens 144.000,– DM jährlich. Die Mindesttantieme durfte nicht höher sein als die Hälfte des gesamten Gewinns der Gesellschaft. Soweit die Hälfte des Gewinns niedriger sein sollte als die genannte Mindesttantieme, sollte der Differenzbetrag in den folgenden Jahren von der Hälfte des Gewinns vorab zu vergüten sein, bevor der neue Tantiemeanspruch berechnet wurde. Für jeden der Geschäftsführer war außerdem bei der Klägerin ein Verrechnungskonto einzurichten, das in Soll und Haben mit 8 % „laut Staffel jährlich zu verzinsen” war. Über ein Guthaben auf diesem Verrechnungskonto konnte der Geschäftsführer zu jeder Zeit frei verfügen. Er konnte dieses Verrechnungskonto auch hinsichtlich späterer Vergütungen überziehen, soweit dies die Liquiditätslaße der Klägerin zuließ.

Nach § 3 des Geschäftsführervertrages war außerdem bestimmt, daß die Geschäftsführer „unabhängig von ihrem Ausscheiden als Geschäftsführer” eine monatliche Pension i.H.v. 2.400,– DM bis zum Lebensende erhalten sollten. Diese Pension war für den Geschäftsführer B. mit Vollendung des 65. Lebensjahres und für die Geschäftsführerin A. mit Vollendung des 60. Lebensjahres fällig. Frau A. war im Zeitpunkt des Abschlusses des Vertrages 41 Jahre, Herr B. 38 Jahre alt.

Auf die Bestimmungen der in Ablichtung zu den Gerichtsakten gegebenen Geschäftsführerverträge vom … im einzelnen wird Bezug genommen.

Mit ihren Jahresabschlüssen für die Jahre 1980–1984 erklärte die Klägerin als Gehaltsaufwand für die Geschäftsführer die jeweils vereinbarte Höchsttantieme von je 114.000,– DM (für 1980 1/2 = 72.000,– DM). Dabei wiesen die Bilanzen der Klägerin folgende Entnahmen der Geschäftsführer aus den Verrechnungskonten und folgende Kontostände der Verrechnungskonten auf:

	Entnahmen	Kontostand
1980	… DM	… DM
1981	… DM	… DM
1982	… DM	… DM
1983	… DM	… DM
1984	… DM	… DM

In ihrer Bilanz wies die Klägerin unter anderem folgende Festgeldbestände als Umlaufvermögen aus:

31.12.1980 –	… DM
31.12.1981 –	… DM
31.12.1982 –	… DM
31.12.1983 –	… DM
31.12.1984 –	… DM

Die Klägerin hat die erklärten Gewinne mit folgenden Beträgen ausgeschüttet:

1980 –	… DM
1981 –	… DM
1982 –	… DM
1983 –	… DM
1984 –	… DM

Die Klägerin hat außerdem in ihren Bilanzen für die Jahre 1980–1984 Pensionsrückstellungen auf der Grundlage der vertraglichen Bestimmungen anhand versicherungsmathematischer Gutachten passiviert.

Anläßlich einer Betriebsprüfung bei der Klägerin für die Jahre 1980–1983 vertrat der Betriebsprüfer die Auffassung, bei der Bemessung der Pensionsrückstellungen liege eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, soweit für die Geschäftsführerin Frau A. ein Pensionsalter von 60 Jahren und nicht erst von 65 Jahren berücksichtigt sei. Der Betriebsprüfer schlug vor, verdeckte Gewinnausschüttungen wegen zu hoch gebildeter Pensionsrückstellungen mit folgenden Beträgen anzusetzen:

1980 –	… DM
1981 –	… DM
1982 –	… DM
1983 –	… DM.

Außerdem vertrat der Betriebsprüfer die Ansicht, die Tantiemegutschriften an beide Geschäftsführer seien als verdeckte Gewinnausschüttungen zu behandeln, da keine monatlichen Gehaltszahlungen vorgelegen hätten und die Auszahlung des Anspruchs auf die Mindesttantieme in Verlustjahren jeweils in nachfolgenden Gewinnjahren hätte erfolgen dürfen. Der Prüfer beanstandete außerdem, daß kein Lohnsteuerabzug von den Tantiemen vorgenommen worden war, daß die Klägerin für die Jahre 1980 und 1983 Ansprüche auf die Höchsttantieme verbucht habe, obgleich nach dem Vertrag nicht der Schluß gerechtfertigt sei, daß als Bemessungsgrundlage der Gewinn vor Tantieme herangezogen werden dürfe – die Tantieme müsse vielmehr die eigene Bemessungsgrundlage mindern – und im übrigen sei die Tantieme zu Unrecht nach Vorbuchung auf den Verrechnungskonten bereits ab dem auf das Entstehungsjahr folgenden 01.01. mit 8 % verzinst worden und nicht erst vom Zeitpunkt der Bilanzaufstellung an.

Der Beklagte folgte den Feststellungen des Betriebsprüfers und erließ entsprechend geänderte Körperschaftsteuer- und Gewerbesteuermeßbescheide 1980–1982 und erstmalige Bescheide über die Körperschaftsteuer und den Gewerbesteuermeßbetrag 1983, in denen die Tantiemezahlungen und die Differenzbeträge bei den Pensionsrückste...