Voraussetzungen für den Ansatz einer Pensionsrückstellung

Praxis-Hinweis: Versorgungszusage sorgfältig verfassen und regelmäßig auf Änderungen durch Gesetze etc. überprüfen

Die Entscheidung des BFH (BFH, Urteil v. 28.2.24, I R 29/21) ist insofern von Interesse als dem Ansinnen der Finanzverwaltung Grenzen setzt, eine Pensionsrückstellung insgesamt zu verwerfen, weil einzelne Teile einer Pensionszusage nicht eindeutig gefasst sind.

Nach der gesetzlichen Regelung des § 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG sind dies die Voraussetzungen für eine Pensionsrückstellung:

• eine Pensionszusage muss schriftlich erteilt werden
• und die Pensionszusage muss eindeutige Angaben zu Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der künftigen Leistung enthalten.

Die Voraussetzungen waren in zu beurteilenden Fall allerdings nur teilweise erfüllt.

Fehlt aber die Eindeutigkeit nur für einzelne Teile der Versorgungszusage, schließt dies nach der Auffassung des BFH nicht aus, dass für die Teile der Zusage, die eindeutig gefasst sind, eine Rückstellung gebildet wird.

Das ist eine aus der Sicht der Steuerpflichtigen sehr erfreuliche Aussage. Man sollte sich indes darauf nicht verlassen. Vielmehr sollte bei der Abfassung der Pensionszusage auf eine eindeutige Fassung geachtet werden. Zudem sollte in regelmäßigen Abständen geprüft werden, ob die Zusage noch dem aktuellen Stand entspricht.

Anpassungsbedarf kann sich hierbei im Einzelfall insbesondere ergeben aus:

• Gesetzesänderungen,
• Urteilen des BFH,
• Verwaltungsauffassungen,
• aber auch aus Änderungen in den Lebensumständen derjenigen, denen die Zusage erteilt wurde. 

Finanzamt: Die Rückstellungszuführungen und die Rentenzahlungen sind verdeckte Gewinnausschüttungen

Die Klägerin war eine GmbH. Diese erteilte nach einem Gesellschafterbeschluss im Jahr 1985 ihren damaligen Gesellschafter-Geschäftsführern eine Pensionszusage. Diese sah unter anderem eine Altersrente bei Ausscheiden aus der Gesellschaft mit Erreichen der Altersgrenze von 65 Jahren vor. Allerdings bestand auch die Möglichkeit eines früheren Bezugs der Altersrente bei Ausscheiden aus der Gesellschaft, frühestens aber nach Vollendung des 60 Lebensjahres. Im Jahr 2010 übertrugen die Gesellschafter ihre Anteile auf ihre Söhne und schieden auch als Geschäftsführer aus. Zu diesem Zeitpunkt waren die ehemaligen Gesellschafter 58 und 56 Jahre alt. Die Klägerin bildete in ihren Steuerbilanzen Pensionsrückstellungen. Der Fachprüfer des Finanzamts vertrat die Auffassung, dass der Wortlaut der Pensionszusage die Bildung einer Pensionsrückstellung nicht zulasse. Da die ehemaligen Gesellschafter vor dem 60. Lebensjahr ausgeschieden seien, komme eine Altersrente erst ab dem 65. Lebensjahr in Betracht. Die Rückstellungszuführungen und die Rentenzahlungen seien als verdeckte Gewinnausschüttungen zu werten. Nach einem erfolglosen Klageverfahren wandte sich die Klägerin an den BFH.

BFH: Pensionszusage nicht eindeutig

Der BFH gab der Revision statt und hob die Entscheidung des Finanzgerichts Düsseldorf auf. Dieses wird erneut zu entscheiden haben, da die Sache nicht entscheidungsreif gewesen ist. Pensionszusagen sind nach den allgemeinen Auslegungsregelungen auszulegen, soweit ihr Inhalt nicht klar und eindeutig feststeht. Die Pensionszusage ist hierbei, wie das Finanzgericht zutreffend festgestellt hat, nicht eindeutig.  Eine Pensionsrückstellung ist hierbei zuzulassen, wenn und soweit die in § 6a Abs. 1 EStG angeführten Voraussetzungen erfüllt sind.

Dies bedeutet, dass bei einer Pensionsrückstellung,

• stets nicht nur diese Frage zu prüfen ist: Sind die grundsätzlichen Voraussetzungen für ihre Bildung gegeben?,
• sondern auch diese Frage: Ist die Höhe der Zusage als angemessen anzusehen?

Beide Fragen sind getrennt zu prüfen, auch im Hinblick auf einzelne Komponenten der Versorgungszusage. Nach diesen Grundsätzen ergibt sich hier, dass eine Pensionsrückstellung für die Altersrentenzusagen dem Grunde nach zu bilden ist und die Höhe auf der Grundlage eines Alters von 65 zu ermitteln ist. Insofern ist die Zusage eindeutig.