Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 1. In Betracht kommender Personenkreis

Rz. 121

^{[Autor/Stand]} Sinn und Zweck. § 34 c findet nur zugunsten unbeschränkt Stpfl. Anwendung. Bei unmittelbarer Anwendung der Vorschrift muss eine unbeschränkte Einkommensteuerpflicht bestehen. Wer unbeschränkt steuerpflichtig ist, bestimmt sich nach § 1 EStG iVm. §§ 8 und 9 AO. Begünstigt sind demnach vor allem natürliche Personen mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Inland. Auf die Staatsangehörigkeit der Person kommt es nicht an. Über § 26 Abs. 6 KStG findet § 34 c EStG mittelbar auch auf unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen i.S. des § 1 KStG Anwendung. Die Anwendung von § 34 c nur zugunsten unbeschränkt Stpfl. ist Ausdruck des Rechtsgedankens, dass die Vermeidung der Doppelbesteuerung durch Steueranrechnung Sache des Wohnsitzstaats ist.^[2] Allerdings findet § 34 c auch bei einem Mehrfachwohnsitz in verschiedenen Staaten Anwendung.^[3] Dennoch tritt in diesen Fällen regelmäßig keine doppelte Steuerermäßigung ein, weil die Staaten die Steueranrechnung jeweils nur für ausländische Einkünfte gewähren und den entsprechenden Begriff aus ihrer Sicht unterschiedlich definieren. Die Anwendung von § 34 c wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass eine Person mit Doppelwohnsitz abkommensrechtlich als im Ausland ansässig gilt.^[4] Unbeschränkt steuerpflichtig sind allerdings auch Personen i.S. des § 1 Abs. 2 EStG (im Ausland ansässige öffentliche Bedienstete) und Personen i.S. des § 1 Abs. 3 und § 1 a EStG (Steuerausländer mit ganz überwiegend inländischen Einkünften). Für Letztere kommt die Anwendung von § 34 c nach Auffassung der Finanzverwaltung wohl^[5] wirtschaftlich nicht in Betracht, weil sie nur mit ihren inländischen und nicht auch mit ihren ausländischen Einkünften im Inland unbeschränkt steuerpflichtig sind. Diese Ansicht berücksichtigt zu Unrecht nicht, dass Personen (zB Künstler und Sportler) nach § 1 Abs. 3 EStG unbeschränkt steuerpflichtig sind, ggf. ihren Betrieb am Ort eines Rechtewahrnehmers haben können und an ihrem Wohnort eine Betriebsstätte dieses Betriebs führen, dem die Einkünfte ganz oder teilweise zuzuordnen sind. In diesen Sonderfällen kann die Wahl der unbeschränkten inländischen Steuerpflicht zu der Ausnahme führen, dass die am Wohnsitz erhobenen ausländischen Steuern auf die inländische Steuer nach § 34 c Abs. 1 iVm. § 34d Nr. 2 Buchst. a EStG anzurechnen ist.^[6]

Rz. 122

^{[Autor/Stand]} Zusammenveranlagte Eheleute. Werden Eheleute zusammen veranlagt, so müssen nach § 26 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG beide Eheleute unbeschränkt steuerpflichtig sein.^[8] Da § 1 Abs. 3 EStG bei Antragstellung Steuerausländer mit überwiegenden Inlandseinkünften den unbeschränkt Stpfl. gleichstellt, sollte ungeachtet der unklaren Verweisung in § 26 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG auch der nur überwiegend in Deutschland Einkünfte Erzielende von den Vorteilen der Zusammenveranlagung bei der Ermittlung der Höchstbeträge nicht ausgeschlossen werden.^[9] In diesen Fällen kann das Einkommen des einen Ehegatten die auf die ausländischen Einkünfte des anderen Ehegatten entfallende inländische Einkommensteuer erhöhen. Im Übrigen reicht es aus, wenn nur einer von ihnen anrechenbare ausländische Steuern auf ausländische Einkünfte entrichtet hat. Die Steuerermäßigung des § 34 c kommt in diesem Fall beiden Ehegatten zugute.^[10] Dies steht der Anrechnung einer höheren ausländischen Steuer nicht entgegen, weil die höhere Einkommensteuer von dem so betroffenen Ehegatten erhoben wird. Umgekehrt kann sich die inländische Einkommensteuer auf die ausländischen Einkünfte auch durch die Zusammenveranlagung mindern. Auch dies schlägt auf die Anwendung von § 34 c durch. Werden die Ehegatten dagegen getrennt veranlagt (§§ 26, 26 a EStG), so kommt § 34 c nur für den Ehegatten zur Anwendung, der in seiner Person die Voraussetzungen der Vorschrift erfüllt. Entsprechendes gilt nach § 2 Abs. 8 EStG für eingetragene Lebenspartnerschaften.

Rz. 123

^{[Autor/Stand]} Beschränkt steuerpflichtige Personen. Soweit beschränkt steuerpflichtige Personen ausländische Einkünfte innerhalb inländischer Gewinneinkünfte erzielen, was eine inländische Betriebsstätte voraussetzt, kommt die Anwendung von § 50 Abs. 6 EStG in Betracht, der die entsprechende Anwendung von § 34 c Abs. 1–3 in einem eingeschränkten Umfang vorsieht. Die erst seit dem Steueränderungsgesetz v. 20.8.1980^[12] geltende Vorschrift ist Ausdruck der Vorstellung, dass die Anrechnung ausländischer Steuern ausnahmsweise Sache des Quellenstaats sein kann, wenn der Wohnsitzstaat die Einkünfte nicht in seine Besteuerung nach den Regeln der unbeschränkten Steuerpflicht einbezieht. Dies gilt allerdings nur für ausländische Einkünfte, die auch dem inländischen Betrieb eines beschränkt Stpfl. zuzuordnen sind. Hinzuweisen ist ferner auf Art. 4 Abs. 4 DBA-Schweiz, der ebenfalls eine Steueranrechnung bei beschränkter Steuerpflicht im Inland dem Grunde nach vorsieht.

Rz. 124

^{[Autor/Stand]} Wechsel zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht. Wechselt eine nat...