Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / 10. Einkünfte aus Finanzierungstätigkeit – Abs. 1 Nr. 7 (ausschließlich Einkünfte aus aktivem Erwerb ohne Ausnahmevorschrift)

Rz. 241

^{[Autor/Stand]} Finanzierungstätigkeit und Einkünfte aus Kapitalvermögen. § 8 Abs. 1 Nr. 7 ist funktional als Ausschnitt aus den Einkünften aus Kapitalvermögen zu verstehen, woraus im Umkehrschluss gefolgert werden kann, dass Einkünfte einer ausländischen Gesellschaft aus Kapitalvermögen generell passiv i.S. der Hinzurechnungsbesteuerung sind, soweit die Einkünfte nicht unter § 8 Abs. Nr. 2 fallen oder funktional einer anderen Tätigkeit zuzuordnen sind oder die sehr engen Voraussetzungen von § 8 Abs. 1 Nr. 7 vorliegen.

Rz. 242

^{[Autor/Stand]} Kritik am Gesetz. Die an der Bestimmung zu übende Kritik gilt zunächst dem Gesetzgeber. Dieser ist nämlich nach dem klaren Gesetzeswortlaut von der Vorstellung ausgegangen, dass eine ausländische Gesellschaft auf dem Kapitalmarkt aufgenommenes Geld darlehensweise weitergibt. Abgesehen davon, dass ein solches Vorgehen geradezu außergewöhnlich wäre, ist es praktisch nicht möglich, die Identität zwischen dem aufgenommenen und dem weitergegebenen Darlehen festzustellen. Denn das aufgenommene Darlehen geht regelmäßig auf einem Konto der ausländischen Gesellschaft ein. Bereits dort wird es mit anderen Forderungen der Gesellschaft gegen ihre Bank vermischt. Wird das eingegangene Geld nicht unverzüglich zu einem klar erkennbaren Zweck verwendet, so machen die zwischenzeitlichen Kontenbewegungen jeden Nachweis über die Identität zwischen dem aufgenommenen und dem vergebenen Darlehen unmöglich. § 8 Abs. 1 Nr. 7 ist praktisch undurchführbar.^[3] Die Nachweislast trifft zudem den Stpfl., weshalb der Nachteil des objektiv unmöglichen Nachweises zu seinen Lasten geht.^[4] Man muss bedauerlicherweise feststellen, dass der Gesetzgeber hier von jedem Verständnis für den Ablauf wirtschaftlicher Vorgänge verlassen war. Man kann sich des Eindrucks nicht erwehren, als ob der Gesetzgeber den in Nr. 7 geregelten Tatbestand nur sehr unwillig ins Gesetz aufgenommen und bewusst so eng gefasst hat, dass de facto kein Sachverhalt unter die Vorschrift subsumiert werden kann. Diese Vorgehensweise richtet sich allerdings auch gegen wirtschaftliche erstrebenswerte Formen der Konzernfinanzierung.^[5] Soweit die Vorschrift diese verhindert, steht eine Verletzung von EU-Recht im Raum (vgl. Anm. 245).^[6]

Rz. 243

^{[Autor/Stand]} § 8 Abs. 1 Nr. 7 geht auch im Übrigen weit über das nach Sinn und Funktion des AStG gebotene Ziel hinaus. Sinn des AStG ist es, bestimmte Gestaltungsmöglichkeiten zu erfassen, die der Gesetzgeber als unangemessen ansieht. Unter diesem Gesichtspunkt erscheint es sinnvoll, dass sowohl ausländische Gesellschaften, die Gelder im Inland aufnehmen, um sie im Ausland auszuleihen, als auch solche, die Gelder im Ausland aufnehmen, um sie im Inland auszuleihen, Einkünfte aus passivem Erwerb erzielen. In beiden Fällen kann nicht ausgeschlossen werden, dass die ausländische Gesellschaft "künstlich" in die Darlehensaufnahme bzw. -vergabe zwecks Gewinnverlagerungen zwischengeschaltet wird. Warum aber die Darlehensaufnahme im Inland bei sich anschließender Darlehensvergabe im Inland anders als die entsprechenden Tätigkeiten im Ausland steuerlich behandelt werden sollen, ist nicht mehr einsichtig. Ebenso ist kein sachlicher Grund dafür zu erkennen, weshalb nicht eine ausländische Gesellschaft ihre liquiden Mittel aus aktiver Tätigkeit darlehensweise ausleihen können soll, ohne deshalb eine Hinzurechnungsbesteuerung auszulösen.^[8] Es besteht kein internationaler Grundsatz, dass jede ausländische Tochtergesellschaft ihren ganzen Gewinn an die Muttergesellschaft ausschüttet. Sowohl aus volkswirtschaftlichen als auch aus betriebswirtschaftlichen Gründen ist es wünschenswert, dass die Liquidität der ausländischen Konzerngesellschaft erhalten bleibt. Häufig werden Gewinne für künftige Investitionen oder eben als Rücklage benötigt. Häufig verbietet sogar der Sitzstaat der ausländischen Gesellschaft jeden Devisentransfer nach Deutschland. Hollatz/Moebus^[9] weisen in diesem Zusammenhang zutreffend auf den Widerspruch hin, dass das Halten von Beteiligungen, das letztlich auch eine Form des Kapitaltransfers ins Ausland ist, unter den Voraussetzungen des § 8 Abs. 1 Nr. 8 (früher: § 8 Abs. 2 aF) aktive Tätigkeiten begründet, während die gleichgeartete Darlehensvergabe regelmäßig die Hinzurechnungsbesteuerung auslöst. Es ist ferner bedauerlich, dass die Vorschrift nicht danach unterscheidet, ob die ausländische Gesellschaft die Darlehensaufnahme bzw. -vergabe mit einem Anteilseigner oder einer anderen nahe stehenden Person vereinbart. Bei Verträgen mit fremden Dritten ist ein sachlicher Grund für das Eingreifen der Hinzurechnungsbesteuerung nicht zu erkennen. Vor allem aber sollte zwischen einer funktionserfüllten Finanzierungsgesellschaft und einer bloßen Vermögensverwaltungsgesellschaft differenziert werden. EU-rechtlich darf die Gründung von funktionserfüllten Finanzierungsgesellschaften im Ausland nicht behindert werden. Unter diesem Gesichtspunkt ist § 8 Abs. 1 Nr. 7 überholt. Die Vorschrift beruht auf einem eur...