Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / VI. Beteiligung einer ausländischen Obergesellschaft an einer inländischen REIT-AG – Fassung für Wirtschaftsjahre ab 2007 (Absatz 2)

Rz. 158

^{[Autor/Stand]} Sinn und Zweck des § 14 Abs. 2. Durch § 14 Abs. 2 werden die niedrig besteuerten Zwischeneinkünfte einer nachgeschalteten inländischen REIT-AG, die nach § 16 REITG in der Person der REIT-AG körperschaft- und gewerbesteuerfrei sind, der jeweils vorgeschalteten ausländischen Obergesellschaft zugerechnet, von wo sie gem. § 7 Abs. 8 einer Hinzurechnungsbesteuerung bei einem mittelbar an der REIT-AG beteiligten Steuerinländer unterliegen. Ziel der Regelung ist die Sicherstellung der Nachversteuerung der Zwischeneinkünfte einer inländischen REIT-AG auf der Ebene der mittelbar beteiligten Steuerinländer. Die Nachversteuerung soll nicht durch Zwischenschaltung einer ausländischen Holdinggesellschaft vermieden werden. Die Hinzurechnungsbesteuerung gem. § 7 Abs. 8 greift unabhängig von der Höhe der Beteiligung des Steuerinländers an der ausländischen Obergesellschaft (vgl. § 7 AStG Anm. 259). Streitig ist, ob dieser Grundsatz auch für die Beteiligung der ausländischen Obergesellschaft an der inländischen REIT-AG gilt (vgl. Anm. 162), was allerdings nur dann relevant ist, wenn keine Beteiligung gem. § 7 Abs. 2 an der REIT-AG besteht. § 14 Abs. 2 greift nicht, wenn zwischen dem Steuerinländer und der inländischen REIT-AG mehrere ausländische Gesellschaften geschaltet sind und es an einer Beteiligung i.S. des § 7 Abs. 2 fehlt. Insoweit ist § 14 Abs. 3 nicht in die Regelung des § 14 Abs. 2 einbezogen (vgl. Anm. 160 a.E., 163).

Rz. 159

^{[Autor/Stand]} Ausländische Gesellschaft. Für die Auslegung des Begriffs "ausländische Gesellschaft" gelten die Ausführungen unter Anm. 35 sinnentsprechend. Die ausländische Gesellschaft muss Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i.S. des § 1 KStG sein. Sie muss die Eignung haben, der deutschen unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht zu unterliegen, falls sie Sitz oder Geschäftsleitung im Inland hätte. Dies ist im Wege des Rechtsvergleichs mit den in § 1 KStG genannten Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen zu ermitteln. Tatsächlich darf die ausländische Gesellschaft jedoch nicht der unbeschränkten deutschen Körperschaftsteuerpflicht unterliegen, weil ihr dies die Qualifikation als "ausländische" Gesellschaft nehmen würde. Auf die Ansässigkeit der ausländischen Gesellschaft i.S. eines DBA kommt es nicht an. Die "ausländische Gesellschaft" muss nicht selbst Zwischeneinkünfte erzielen. An ihr müssen jedoch unbeschränkt steuerpflichtige Personen bzw. Personen i.S. des § 2 gem. § 7 Abs. 2 zu mehr als der Hälfte beteiligt sein. Es gibt ausländische Rechtsträger, an denen eine entsprechende Beteiligung rechtlich unmöglich ist (Stiftung, Trust – vgl. Anm. 36).

Rz. 160

^{[Autor/Stand]} Abgrenzung zwischen § 7 Abs. 8 und § 14 Abs. 2. Für das Verständnis des § 14 Abs. 2 ist die systematische Abgrenzung der Vorschrift gegenüber § 7 Abs. 8 von großer Bedeutung. § 7 Abs. 8 regelt die Hinzurechnung von niedrig besteuerten Zwischeneinkünften, die eine ausländische Obergesellschaft selbst erzielt und/oder die ihr nach § 14 zugerechnet werden. Zwar setzt § 7 Abs. 8 die Beteiligung zumindest eines unbeschränkt Stpfl. an der ausländischen Gesellschaft voraus. § 7 Abs. 8 erfordert jedoch keine Mindestbeteiligungsquoten von unbeschränkt Stpfl. an der ausländischen Obergesellschaft.^[4] Anders ausgedrückt findet eine Hinzurechnung gem. § 7 Abs. 1 unbeschadet des Umfangs der Beteiligung von unbeschränkt steuerpflichtigen Personen bzw. Personen i.S. des § 2 an der ausländischen Obergesellschaft Anwendung, wenn und soweit der ausländischen Gesellschaft eine (inländische) REIT-AG i.S. des § 16 REITG gem. § 7 nachgeschaltet ist. Von diesem Erfordernis enthält die sog. Börsenklausel des § 7 Abs. 8 eine Ausnahme, die wiederum die Anwendung des eigentlichen Grundtatbestands auslöst (vgl. § 7 AStG Anm. 261). Im Ergebnis genügt damit außerhalb der Börsenklausel für die Hinzurechnung der zugerechneten REIT-Einkünfte von der ausländischen Obergesellschaft gegenüber den an ihr beteiligten Steuerinländern jede Beteiligung von Steuerinländern an der ausländischen Obergesellschaft. § 14 Abs. 2 regelt dagegen die Zurechnung von Einkünften, die eine inländische REIT-AG erzielt, gegenüber der ihr vorgeschalteten ausländischen Obergesellschaft. Insoweit muss die Obergesellschaft an der inländischen REIT-AG "gemäß § 7" beteiligt sein. Es besteht ein Meinungsstreit darüber, wie dies zu verstehen ist (vgl. Anm. 162). Die Zurechnung von Zwischeneinkünften der REIT-AG gegenüber der an ihr beteiligten ausländischen Gesellschaft setzt eine mittelbare Beherrschung der REIT-AG durch sog. Steuerinländer gem. § 7 Abs. 2 voraus. Insoweit ist die Anwendung von § 7 Abs. 6 innerhalb des § 14 Abs. 2 kein Problem. Die REIT-AG ist wegen § 10 REITG börsennotiert und kann deshalb keine Kapitalanlagegesellschaft i.S. des § 7 Abs. 6 Satz 3 sein. Nur dann, wenn die ausländische Gesellschaft eine Aktiengesellschaft ist und wenn mit der Hauptgattung ihrer Aktien ein wesentlicher und regelmäßiger Handel an einer...