Flick/Wassermeyer/Ditz/Schönfeld, Außensteuerrecht, Komm ... / L. Verordnungsermächtigung (Abs. 6)

(6) Das Bundesministerium der Finanzen wird ermächtigt, mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung Einzelheiten des Fremdvergleichsgrundsatzes im Sinne der Absätze 1, 3 bis 3c und 5 und Einzelheiten zu dessen einheitlicher Anwendung zu regeln sowie Grundsätze zur Bestimmung des Dotationskapitals im Sinne des Absatzes 5 Satz 3 Nummer 4 festzulegen.

Rz. 3921

^{[Autor/Stand]} Rechtsgrundlage zum Erlass von Rechtsverordnungen. § 1 Abs. 6 ermächtigt das BMF, Rechtsverordnungen zu erlassen, um die Einzelheiten des Fremdvergleichsgrundsatzes selbst, dessen Anwendung und die Grundsätze zur Bestimmung des Dotationskapitals in Betriebsstättenfällen zu regeln. Verordnungen nach § 1 Abs. 6 müssen jeweils durch den Bundesrat bestätigt werden. Bis zur Einfügung des § 1 Abs. 6 existierte eine ähnliche, aber weniger weitgehende Verordnungsermächtigung in § 1 Abs. 3 Satz 13 i.d.F. v. 14.8.2007, auf deren Grundlage die "Verordnung zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes nach § 1 Abs. 1 des Außensteuergesetzes in Fällen grenzüberschreitender Funktionsverlagerungen (Funktionsverlagerungsverordnung – FVerlV)" v. 12.8.2008^[2] erlassen worden ist.

Auf der Basis von § 1 Abs. 6 hat das Bundesministerium der Finanzen – im Nachgang der Umsetzung des Authorised OECD Approachs in das deutsche Steuerrecht mit dem AmtshilfeRLUmsG v. 26.6.2013^[3] – am 13.10.2014 die "Verordnung zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf Betriebsstätten nach § 1 Absatz 5 des Außensteuergesetzes (Betriebsstättengewinnabgrenzungsverordnung – BsGaV)" erlassen.^[4] Der Bundesrat hat dem am 10.10.2014 zugestimmt. Ziel der Verordnung war sicherzustellen, "dass von Steuerpflichtigen und Verwaltung wettbewerbsneutrale und im internationalen Kontext akzeptable Lösungen gefunden werden, die auf den international anerkannten Grundsätzen für die Einkünfteaufteilung von Betriebsstätten basieren".^[5] Die BsGaV regelt für die Ermittlung des inländischen Betriebsstättenergebnisses ausländischer Unternehmen sowie für die Gewinnabgrenzung inländischer Unternehmen mit ausländischen Betriebsstätten

• die Art und Weise der Aufstellung einer Hilfs- und Nebenrechnung für die Betriebsstätte (Rz. 2981 ff.) einschließlich der Zuordnung der Vermögenswerte (Rz. 3021 ff.), des Dotationskapitals (Rz. 3201 ff.), der übrigen Passivposten (Rz. 3261 ff.) sowie der Geschäftsvorfälle (Rz. 3111 ff.);
• unter welchen Umständen anzunehmende schuldrechtliche Beziehungen vorliegen (Rz. 3321 ff.);
• Besonderheiten für bestimmte Branchen (Rz. 3401 ff.);
• widerlegbare Vermutungen zur Vermeidung von Beweisschwierigkeiten.

Ferner hat das Bundesministerium der Finanzen auf der Grundlage von § 1 Abs. 6 die (neue) "Verordnung zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes nach § 1 Absatz 1 des Außensteuergesetzes in Fällen grenzüberschreitender Funktionsverlagerungen (Funktionsverlagerungsverordnung – FVerlV)" v. 18.10.2022 erlassen,^[6] die die FVerlV v. 12.8.2008 ersetzt hat. Die FVerlV v. 18.10.2022 regelt Einzelheiten zu der nun in § 1 Abs. 3b normierten Vorschriften zu Funktionsverlagerungen und enthält insbesondere

• Begriffsbestimmungen hinsichtlich der "Funktion", der "Verlagerung einer Funktion" sowie Negativabgrenzungen und die Konkretisierung der Escape-Regelung des § 1 Abs. 3b Satz 2 f.;
• Einzelheiten zur Bewertung von Transferpaketen einschließlich Regelungen zu Kapitalisierungszinssatz und Kapitalisierungszeitraum sowie
• Vorschriften für Sonderfälle wie Verlustfälle und Schließungskosten.

Rz. 3922

^{[Autor/Stand]} Kritik. Aufgrund der erheblichen Komplexität des Fremdvergleichsgrundsatzes ist fraglich, ob die Ermächtigungsgrundlage allgemeinen rechtsstaatlichen Grundsätzen genügt und insbesondere inhaltlich hinreichend bestimmt i.S.d. Art. 80 GG ist.^[8] Auch nimmt die Verordnungsermächtigung des § 1 Abs. 6 keinen Bezug auf die Definition der Geschäftsbeziehung in § 1 Abs. 4. Insbesondere vor dem Hintergrund der erheblichen Bedeutung der "anzunehmenden schuldrechtlichen Beziehung" für die betriebsstättenbezogene Gewinnermittlung/-abgrenzung wird dies in der Literatur kritisiert.^[9]

Die Ermächtigungsgrundlage umfasst die Konkretisierung des Fremdvergleichsgrundsatzes sowie dessen einheitliche Anwendung. Die BsGaV regelt darüber hinaus weitere Einzelheiten z.B. zum Vorliegen von anzunehmenden schuldrechtlichen Beziehungen (Rz. 3321 ff.) oder zur zwingenden Aufstellung einer Hilfs- und Nebenrechnung (§ 3 Abs. 1 BsGaV, Rz. 2981 ff.). Ob sich die BsGaV daher hier noch im Ermächtigungsrahmen des § 1 Abs. 6 bewegt, ist fraglich (hierzu auch Rz. 2981, 2985, 3818).^[10] Die FVerlV v. 18.10.2022 schreibt u.a. die Berücksichtigung von Steuereffekten beim aufnehmenden Unternehmen (sog. Tax Amortization Benefit) und eine kapitalwertorientierte Bewertungsmethode vor. Auch hier ist zweifelhaft, ob dies noch durch den Ermächtigungsrahmen des § 1 Abs. 6 gedeckt ist, der insbesondere auf die Konkretisierung des Fremdvergleichsgrundsatzes gerichtet ist und sich bezogen auf Funktionsverlagerungen stets innerhalb des von ...