Frotscher/Drüen, GewStG § 8 Hinzurechnungen / 8.4 Umfang der Hinzurechnung

Rz. 244

Unter Miet- und Pachtzinsen sind nicht nur Barleistungen, sondern alle Entgelte zu verstehen, die der Mieter oder Pächter für den Gebrauch oder die Nutzung des Gegenstands an den Vermieter oder Verpächter zu zahlen hat.^[1] Dies gilt auch für am Umsatz des Pächters bemessene Pachtzinsen.^[2] Bei der Beurteilung, ob ein Miet- oder Pachtvertrag vorliegt, kommt es darauf an, ob die Verträge ihrem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach Miet- oder Pachtverträge i. S. d. BGB sind. Es ist grundsätzlich unerheblich, ob die Mietverträge nur für kurze Zeit abgeschlossen werden, die Miet- oder Pachtzinsen angemessen sind oder der Abschluss des Miet- oder Pachtvertrags wirtschaftlich sinnvoll ist.^[3] Miet- und Pachtzinsen sowie Leasingraten werden bei der Hinzurechnung nur berücksichtigt, soweit sie tatsächlich, sei es aufgrund einer Zahlung oder sei es aufgrund einer Passivierung, bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind. Ein einheitlicher für eine Sachgesamtheit gezahlter Miet- bzw. Pachtzins muss – notfalls im Wege der Schätzung – aufgeteilt werden, wenn zur Sachgesamtheit nicht nur unbewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens i. S. d. § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG gehören (Rz. 206).

Rz. 245

In Leasingfällen erstreckt sich der Umfang der Hinzurechnung sowohl auf die den Gewinn mindernde Leasingrate als auch auf sonstige Aufwendungen des Leasingnehmers, soweit er vertraglich eine Verpflichtung übernommen hat, die über diejenige nach bürgerlichem Recht hinausgeht.^[4] Der Begriff "Leasingraten" in § 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG ist ebenso wie bei Miet- und Pachtzinsen in einem wirtschaftlichen Sinne zu verstehen. Ob und welche als Nebenkosten bezeichneten Entgeltbestandteile dabei Teil der Leasingraten sind, bestimmt sich auch bei Leasingverträgen nach der gesetzestypischen Lastenverteilung eines Miet- und Pachtvertrags.^[5]

Rz. 246

Zu den Miet- und Pachtzinsen gehören auch Aufwendungen des Mieters oder Pächters für die Instandsetzung, Instandhaltung und Versicherung des Miet- oder Pachtgegenstands, die er über seine gesetzliche Verpflichtung hinaus vertraglich übernommen hat.^[6] Wurde die Umlage der GrSt vereinbart, sind die diesbezüglichen Aufwendungen hinzuzurechnende Miet- und Pachtzinsen.^[7] Nicht der Hinzurechnung unterliegen allerdings GrSt-Zahlungen, die auf der Steuerschuldnerschaft des Pächters nach § 40 GrStG beruhen.^[8] Ist der Pächter einer Betriebseinrichtung dem Verpächter gegenüber verpflichtet, zur Abgeltung der Abnutzung eine Erneuerungsrückstellung zu bilden, sind die dieser Rückstellung zugeführten Beträge als Teil der Pachtzinsen i. S. d. § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG anzusehen.^[9]

Rz. 247

Nicht hinzuzurechnen sind reine Betriebskosten für Wasser, Strom und Heizung.^[10] Gleiches gilt für Müllgebühren und Aufwendungen für Schönheitsreparaturen.^[11] Nicht Bestandteil der nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnenden Pachtzinsen ist die Zuführung zu einer Rekultivierungsrückstellung.^[12]

Rz. 248

Soweit Miet- und Pachtzinsen sowie Leasingraten den Gewinn gemindert haben, gehen diese ab dem Ez 2010 zu 50 % in die Summe der Hinzurechnungen ein. Zu beachten ist der sich auf alle Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. a bis f GewStG beziehende Freibetrag von 200.000 EUR nach § 8 Nr. 1 GewStG. Die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG wirkt sich in der Summe der Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG nur zu 25 % aus.

Rz. 249

Werden hinzugerechnete Miet- bzw. Pachtzinsen sowie Leasingraten ganz oder teilweise zurückgezahlt, ist bei der Ermittlung des Gewerbeertrags des Jahrs der Rückzahlung der Gewinn aus Gewerbebetrieb insoweit zu kürzen, als der zurückgezahlte Betrag in den Vorjahren aufgrund seiner Hinzurechnung den Gewerbeertrag erhöht hat.^[13]

[1] R 8.1 Abs. 4 S. 1 GewStR 2009.

[2] BFH v. 18.8.2015, I R 43/14, BFH/NV 2016, 232.

[3] H 8.1 Abs. 4 (Begriff des Miet- oder Pachtvertrags) GewStH 2016.

[4] BFH v. 12.1.2017, IV R 55/11, BStBl II 2017, 725, BFH/NV 2017, 988.

[5] FG München v. 22.10.2018, 7 K 2239/16, EFG 2019, 787.

[6] Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 2.7.2012, BStBl I 2012, 654, Rz. 29.

[7] BFH v. 2.2.2022, III R 65/19, BFH/NV 2022, 673; gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 2.7.2012, BStBl I 2012, 654, Rz. 29.

[8] FinMin Thüringen v. 24.5.2022, 1040 – 24 – G 1422/152312/2022, FMNR202201158.

[9] H 8.1 Abs. 4 "Bildung einer Erneuerungsrückstellung" GewStH 2016.

[10] Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder v. 2.7.2012, BStBl I 2012, 654, Rz. 29.

[11] Schöneborn, NWB 2012, 2250.

[12] BFH v. 21.6.2012, IV R 54/09, BStBl II 2012, 692, BFH/NV 2012, 1548.

[13] BFH v. 27.3.1961, I 278/60 U, BStBl III 1961, 280; R 7.1 Abs. 1 GewStR 2009; H 7.1 Abs. 1 (Korrektur nach erfolgter Hinzurechnung) GewStH 2016.