Frotscher/Drüen, KStG § 14 Aktiengesellschaft oder Komma ... / 7.3.2 Übernehmende Körperschaft als Organgesellschaft

Rz. 983

Die Frage, ob die übernehmende Körperschaft auch rückwirkend auf den steuerlichen Übertragungsstichtag nach § 2 Abs. 1 UmwStG Organgesellschaft werden kann, stellt sich nur bei der Verschmelzung bzw. Spaltung zur Neugründung. Bei der Verschmelzung oder Spaltung auf eine schon bestehende Körperschaft wird deren Eigenschaft als Organgesellschaft nicht berührt. Wenn sie schon vor der Verschmelzung oder Spaltung eine Organgesellschaft war, wird das Organgschaftsverhältnis mit ihr, jetzt aber bezogen auf das erweiterte Vermögen, fortgesetzt, sofern die Beteiligung des Organträgers infolge der Verschmelzung oder Spaltung nicht auf 50 % oder weniger sinkt.^[1] War die übernehmende Körperschaft bisher noch nicht Organgesellschaft, kann eine Organschaft für die Zukunft geschaffen werden. Für die rückwirkende Begründung eines Organschaftsverhältnisses bei der Verschmelzung oder Spaltung zur Aufnahme bietet das UmwStG keine Rechtsgrundlage.

Rz. 984

Bei der Beantwortung der Frage, ob die übernehmende Körperschaft bei der Verschmelzung oder Spaltung zur Neugründung rückwirkend auf den steuerlichen Übertragungsstichtag Organgesellschaft werden kann, sind drei Aspekte zu berücksichtigen:

• die Rückwirkungsfiktion des § 2 Abs. 1 UmwStG
• § 12 Abs. 3 UmwStG, wonach die übernehmende Körperschaft in die Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft eintritt, und
• § 13 Abs. 2 S. 2 UmwStG, wonach die Anteile an der übernehmenden Körperschaft bei dem Gesellschafter an die Stelle der Anteile der übertragenden Körperschaft treten.

Eine Organschaft mit der übernehmenden Körperschaft als Organgesellschaft ist nur möglich, wenn sie durch eines dieser Institute gerechtfertigt ist. Andererseits genügt für die finanzielle Eingliederung das Eingreifen einer dieser Regelungen. Es müssen daher nicht steuerliche Rückwirkung und Eintritt in die Rechtsstellung gleichzeitig vorliegen.

Rz. 985

Wird das Vermögen einer Gesellschaft, die finanziell in den Gesellschafter eingegliedert ist, durch Verschmelzung oder Ab- oder Aufspaltung zur Neugründung auf eine andere Kapitalgesellschaft übertragen, stellt sich die Frage, ob die übernehmende Körperschaft rückwirkend auf den steuerlichen Übertragungsstichtag in den Gesellschafter finanziell eingegliedert ist. Das BMF^[2] hat Bedenken, die finanzielle Eingliederung bei der Verschmelzung zur Neugründung^[3] – anders als bei der Umwandlung des Organträgers^[4] – auf den steuerlichen Übertragungszeitpunkt zurückzubeziehen.^[5] Vielmehr wird für den Zeitpunkt des Entstehens der finanziellen Eingliederung auf Org. 13.06 verwiesen. Danach soll der Erwerb der Anteile erst im Zeitpunkt der zivilrechtlichen Übertragung der Anteile, also mit Eintragung der Umwandlung in das Handelsregister, eintreten. Grund für diese Bedenken ist, dass die finanzielle Eingliederung als tatsächliches Verhältnis angesehen wird, das sich einer Rückbeziehung entziehe. Zusätzlich wird argumentiert, dass es sich um die Beziehung zwischen dem Gesellschafter und der neu gegründeten Organgesellschaft handelt, die aus der Sicht des Gesellschafters zu beurteilen sei, und dass die Rückwirkung für den Gesellschafter nicht gilt, da er weder übertragender noch übernehmender Rechtsträger ist. M. E. ist das zwar für den Aspekt der Rückwirkung vertretbar, im Ergebnis aber nicht überzeugend. Das BMF übersieht, dass die finanzielle Eingliederung bei einer neu gegründeten übernehmenden Körperschaft nicht nur auf die Rückwirkung nach § 2 Abs. 1 UmwStG gestützt werden kann, sondern auch auf den Eintritt in die steuerliche Rechtsstellung der übertragenden Körperschaft nach § 12 Abs. 3 bzw. § 13 Abs. 2 S. 2 UmwStG.^[6] War der übertragende Rechtsträger in den Gesellschafter finanziell eingegliedert, tritt der übernehmende Rechtsträger in diese Stellung ein, d. h., er ist ab dem steuerlichen Übertragungsstichtag ebenfalls in den Gesellschafter finanziell eingegliedert. Hinzu kommt ein zweiter Aspekt. Für den Gesellschafter der übernehmenden Körperschaft gilt zwar nicht die Rückwirkung, wohl aber § 13 Abs. 2 S. 2 UmwStG, wonach die Anteile an der übernehmenden Körperschaft an die Stelle der Anteile an übertragenden Körperschaft treten. Bestand also hinsichtlich der Anteile an der übertragenden Körperschaft finanzielle Eingliederung, treten die durch die Umwandlung erworbenen Anteile an der übernehmenden Körperschaft in diese Stellung ein, begründen also bruchlos die finanzielle Eingliederung, und zwar ab dem Zeitpunkt, ab dem die finanzielle Eingliederung zu der übertragenden Körperschaft endet. Dadurch wird die finanzielle Eingliederung im gleichen Umfang begründet wie bei den alten Anteilen. Die Ansicht der Finanzverwaltung, es handle sich um eine Veräußerung der Anteile, wobei sich § 13 Abs. 2 S. 2 UmwStG nur auf die Qualität der Anteile beziehe, nicht auf die finanzielle Eingliederung,^[7] hat angesichts des insoweit nicht eingeschränkten Gesetzeswortlauts im Gesetz keine Stütze.^[8]

Rz. 986

Unabhängig davon, ob der These des BMF^[9], die finanzielle Eingliede...