Frotscher/Drüen, KStG § 1a Option zur Körperschaftsbeste ... / 2.2 Ansässigkeit der Gesellschaft und der Gesellschafter

Rz. 30

§ 1a KStG enthält keine Vorgaben hinsichtlich der Ansässigkeit der optierenden Gesellschaft und ihrer Gesellschafter. M.E. ist die Optionsausübung deshalb auch für eine ausländische Gesellschaft ohne Inlandsbezug (Sitz und Geschäftsleitung im Ausland, keine inländischen Einkünfte oder Vermögen und keine im Inland ansässigen Gesellschafter) zulässig.^[1] Das Gesetz setzt in § 1a Abs. 1 S. 1 KStG einen Inlandsbezug nicht voraus. In § 1a Abs. 1 S. 2 bis 5 KStG ist geregelt, welche Finanzbehörde für die Entgegennahme des Antrags örtlich zuständig ist. Dabei ist der Gesetzgeber wohl davon ausgegangen, dass er für alle denkbaren Fallgruppen die örtliche Zuständigkeit für die Entgegennahme des Antrags geregelt hat (s. Rz. 46f.). Das Gesetz enthält keine Auffangklausel, wonach eine bestimmte Behörde örtlich zuständig sein soll, sofern sich diese nicht aus § 1a Abs. 1 S. 2 bis 5 KStG ergibt.

Aus der Bestimmung der örtlichen Zuständigkeit für die in § 1a Abs. 1 S. 2 bis 5 KStG genannten Fallgruppen kann m. E. nicht darauf geschlossen werden, dass eine Optionsausübung nur zulässig ist, wenn für den Fall der optierenden Gesellschaft eine örtliche Zuständigkeit zur Entgegennahme des Optionsantrags bestimmt ist. Ein solches Verständnis würde dazu führen, dass die Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit auf die materielle Berechtigung zur Optionsausübung zurückwirken. Indes haben die Vorschriften über die örtliche Zuständigkeit gegenüber der materiellen Berechtigung zur Optionsausübung eine dienende Funktion. Sie haben für alle denkbaren Fallgestaltungen die örtliche Zuständigkeit zur Entgegennahme eines Optionsantrags zu bestimmen. Gegen eine Eingrenzung der materiellen Berechtigung zur Optionsausübung durch die Vorschriften zur örtlichen Zuständigkeit für die Entgegennahme des Optionsantrages spricht auch, dass die Optionsausübung auch dann gültig bleibt, wenn die optierende Gesellschaft den Inlandsbezug verliert, also keinen inländischen Gesellschafter mehr hat oder keine inländischen Einkünfte mehr erzielt. Insoweit enthält § 1a Abs. 4 KStG m. E. keine gesetzliche Anordnung einer (zwangsweisen) Rückoption. Wenn aber die Existenz einer optierenden Personengesellschaft ohne Inlandsbezug selbst hingenommen wird, wäre es widersinnig, die Entstehung einer optierenden Personengesellschaft von einem im Antragszeitpunkt vorhandenen Inlandsbezug abhängig zu machen. Vor diesem Hintergrund hätte der Gesetzgeber durch eine Auffangklausel die örtliche Zuständigkeit für alle nicht durch § 1a Abs. 1 S. 2 bis 5 KStG erfassten Fallgruppen statuieren müssen.

Da für eine ausländische Personengesellschaft ohne Inlandsbezug gesetzlich keine örtliche Zuständigkeit bestimmt ist, sollte § 1a Abs. 1 S. 4 KStG analog^[2] dahingehend verstanden werden, dass das BZSt auch dann örtlich zuständig ist, wenn die optierende Gesellschaft keine inländischen Einkünfte erzielt. Der Gesetzgeber sollte hier nachbessern und durch die Schaffung einer Auffangvorschrift die örtliche Zuständigkeit des BZSt regeln.

Aus Vorsichtsgründen könnte die örtliche Zuständigkeit nach § 1a Abs. 1 S. 4 KStG durch die optierende Gesellschaft geschaffen werden, indem die optierende Gesellschaft – jedenfalls vorübergehend und ggf. in geringem Umfang – Einkünfte erzielt, die dem Steuerabzug vom Kapitalertrag unterliegen.

Rz. 31

Im Vorfeld einer Beteiligung inländischer Gesellschafter an einer im Ausland unbeschränkt kst-pflichtigen Gesellschaft, die nach inländischen Maßstäben als Personengesellschaft zu qualifizieren ist, könnte eine Optionsausübung sinnvoll sein. Ohne jedweden Inlandsbezug dürften durch die Optionsausübung keine steuerlichen Folgen entstehen. Zwar geht die Optionsausübung damit zunächst ins Leere. Indes kann eine im Inland ansässige Person nach Ausübung der Option einen Gesellschaftsanteil erwerben, bei der sie steuerrechtlich wie ein nicht persönlich haftender Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft zu behandeln ist. In diesem Fall unterliegt die laufende Besteuerung von Anfang an den Regeln für die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft. Gleiches gilt für die Veräußerung einer solchen Beteiligung.

Problematisch ist in dieser Konstellation jedoch, dass für eine ausländische Gesellschaft ohne Inlandsbezug nicht geregelt ist, wo diese den Optionsantrag stellen soll (dazu Rz. 30).

Rz. 32

Von der grundsätzlichen Besteuerung einer Gesellschaft als KSt-Subjekt ist die Frage einer unbeschränkten oder beschränkten KSt-Pflicht zu trennen. Durch die Ausübung der Option kommt für die optierende Gesellschaft nur noch eine Besteuerung "wie eine Kapitalgesellschaft" in Betracht. Hat die optierende Gesellschaft ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland, ist sie unbeschränkt steuerpflichtig (ausdrücklich § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG). Die Vorschrift konkretisiert, dass die optierende Gesellschaft unbeschränkt steuerpflichtig ist, wenn sie Sitz oder Geschäftsleitung im Inland hat.

Demgegenüber enthält § 2 KStG, der die beschränkte Steuerpflicht regelt, keine ausdrücklich...