Frotscher/Drüen, KStG § 2 Beschränkte Steuerpflicht / 4 Nicht unbeschränkt steuerpflichtige sonstige Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen (Nr. 2)

4.1 Allgemeines

Rz. 26

Die beschränkte Steuerpflicht nach Nr. 2 erfasst – ebenso wie die nach Nr. 1 – Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen. In beiden Fällen sind die Körperschaften nicht unbeschränkt steuerpflichtig. Auf den ersten Anschein könnte man daher annehmen, dass beide Varianten der beschränkten Steuerpflicht identisch seien. Das Wort "sonstige" in Nr. 2 stellt jedoch klar, dass die beschränkte Steuerpflicht nur alternativ nach Nr. 1 oder nach Nr. 2 gegeben sein kann. Unter Nr. 2 können folglich Körperschaften, die weder ihren Sitz noch ihre Geschäftsleitung im Inland haben (ausl. Körperschaften), nicht fallen. Damit werden von Nr. 2 nur inländische Körperschaften erfasst, die nicht der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 KStG unterliegen. Diese Form der (besonderen) beschränkten Steuerpflicht für Inländer kennt das Einkommensteuerrecht nicht.

Rz. 27

Die Einf. dieser zweiten Variante der beschränkten Steuerpflicht war erforderlich, weil § 1 Abs. 1 KStG nicht alle inländischen Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen in vollem Umfang der unbeschränkten Steuerpflicht unterwirft. So sind inländische juristische Personen des öffentlichen Rechts nur mit ihren Betrieben gewerblicher Art unbeschränkt körperschaftsteuerpflichtig.^[1] Für Aktivitäten, die außerhalb des von § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG erfassten Bereichs liegen, kommt die beschränkte Steuerpflicht nach § 2 Nr. 2 KStG in Betracht. Erfasst werden davon alle inländischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts wie Gebietskörperschaften (Bund, Länder, Gemeinden), Religionsgemeinschaften, Anstalten, Stiftungen, Zweckverbände usw. Ausgeschlossen sind nur diejenigen Bereiche der juristischen Person des öffentlichen Rechts, für die sie unbeschränkt steuerpflichtig ist, d. h. die Betriebe gewerblicher Art.^[2] Der Ausdruck "die nicht unbeschränkt steuerpflichtig sind" ist daher i. S. v. "soweit …" zu verstehen.

[1] § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG.

[2] Vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 6 EStG.

4.2 Umfang der sachlichen Steuerpflicht

4.2.1 Allgemeines

Rz. 28

Auch bei § 2 Nr. 2 KStG handelt es sich in sachlicher Hinsicht um eine partielle Steuerpflicht; die beschränkte Steuerpflicht umfasst nur bestimmte inländische Einkünfte. Auch § 2 Nr. 2 KStG hat Objektsteuercharakter.^[1] Die inländischen Einkünfte ergeben sich im Einzelnen aus der Aufzählung in § 49 EStG sowie aus der speziellen Ergänzung durch den letzten Halbsatz der Vorschrift nur für § 2 Nr. 2 KStG.^[2]

Rz. 29

Bei der beschränkten Steuerpflicht nach § 2 Nr. 2 KStG ist der Umfang der sachlichen Steuerpflicht erheblich geringer als der nach § 2 Nr. 1 KStG.

Seit der Erweiterung des Umfangs der beschränkt stpfl. Einkünfte in Nr. 2 durch das Gesetz v. 14.8.2007^[3] unterliegen der beschränkten Steuerpflicht zwei Gruppen von inländischen Einkünften.

^[4]

Die erste Gruppe bilden Einkünfte, die dem (inländischen) Steuerabzug unterlegen haben. Danach sind nur die inländischen Einkünfte zu versteuern, die vollständig oder teilweise dem Steuerabzug unterliegen.

Die zweite Gruppe von inländischen Einkünften erfasst Umgehungsgestaltungen, die darauf abzielen, den Bezug steuerabzugspflichtiger Einkünfte zu vermeiden, indem diese in Einkünfte "umgewandelt" werden, die nicht dem Steuerabzug unterliegen und die bei der empfangenden Körperschaft zu den Einkünften aus Vermögensverwaltung gehören. Diese Gruppe von Einkünften (vgl. § 2 Nr. 2 letzter Hs. Buchst. a – c KStG) ist durch Gesetz v. 14.8.2007^[5] bei inländischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts (Rz. 27) der beschränkten Steuerpflicht unterworfen worden. Gleichzeitig ist in § 32 Abs. 3 KStG bestimmt worden, dass auf diese Einkünfte ein Steuerabzug vorzunehmen ist.^[6] Außerdem wurde die Steuerpflicht dieser Einkünfte auch für steuerbefreite Körperschaften eingeführt.^[7]

Die Steuerpflicht gilt nach § 34 Abs. 2a KStG für Entgelte, die nach dem 17.8.2007^[8] zufließen. Die Vorschrift entfaltet daher keine Rückwirkung.

[1] Rz. 13; Levedag, in Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 2015, § 2 KStG Rz. 4; vgl. Rz. 13.

[2] Mohr, in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, 2. Aufl. 2018, § 2 KStG Rz. 231.

[3] BStBl I 2007, 630; hierzu Rz. 6.

[4] Pfirrmann, in Gosch, KStG 4. Aufl. 2020, § 2 KStG Rz. 1.

[5] BStBl I 2007, 630.

[6] Hierzu § 32 KStG Rz. 21ff.

[7] Hierzu § 5 KStG Rz. 136ff.

[8] Dem Tag der Veröffentlichung des Gesetzes im BGBl.

4.2.2 Nach dem EStG steuerabzugspflichtige Einkünfte

Rz. 30

Beschränkt steuerpflichtig sind juristische Personen des öffentlichen Rechts mit allen Einkünften, die außerhalb eines Betriebs gewerblicher Art anfallen und nach dem EStG dem Steuerabzug unterliegen. In Betracht kommen insbes. abzugspflichtige Kapitalerträge^[1] und dem Steuerabzug nach § 50a EStG unterliegende Einkünfte. Derartige Einkünfte gehören regelmäßig zur Vermögensverwaltung der juristischen Person des öffentlichen Rechts und fallen daher außerhalb eines Betriebs gewerblicher Art an. Die Regelung des § 2 Nr. 2 KStG stellt daher eine Erweiterung der sonst bestehenden Steuerpflicht dar.

Beschränkte Steuerpflicht nach § 2 Nr. 2 KStG tritt nur ein, wenn die Einkünfte einer deutschen Abzugssteuer unterliegen...