Rz. 15
Nach Abs. 2 S. 1 sind die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen für Gewinnausschüttungen, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss (ordnungsgemäßer Gewinnverteilungsbeschluss) für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruhen, aus dem verwendbaren Eigenkapital zum Schluss des letzten vor dem Gewinnverteilungsbeschluss abgelaufenen Wirtschaftsjahres zu errechnen. Es ist nur erforderlich, dass die Gewinnausschüttung für ein vorhergehendes Wirtschaftsjahr erfolgt; es muss sich nicht um das unmittelbar vorangegangene, sondern kann sich auch um ein weiter zurückliegendes Wirtschaftsjahr handeln[1].
Ohne Bedeutung ist es auch, wann die Gewinnausschüttung abfließt; dies hat nur Bedeutung für die Frage, welches verwendbare Eigenkapital durch die Ausschüttung verringert wird (vgl. § 30 Rz. 204), nicht aber für die in § 28 Abs. 2 geregelte Frage, aus welchem verwendbaren Eigenkapital die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen ermittelt werden[2].
Rz. 16
Die Tatbestandsmerkmale
- Gewinnausschüttung,
- beruhend auf einem ordnungsgemäßen Gewinnverteilungsbeschluss,
- für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr
sind identisch mit den Merkmalen in § 27 Abs. 3 S. 1 (zur Auslegung dieser Begriffe vgl. daher § 27 Rz. 130ff.).
Rz. 17
Das Anknüpfungsmerkmal für die in S. 1 genannten ordnungsgemäßen Gewinnausschüttungen unterscheidet sich aber von dem in § 27 Abs. 3 S. 1. Anknüpfungsmerkmal für die zeitliche Zuordnung in § 28 Abs. 2 S. 1 ist das verwendbare Eigenkapital zum Schluss des letzten vor dem Gewinnverteilungsbeschluss abgelaufenen Wirtschaftsjahres; maßgebend ist damit das Datum, an dem der Gewinnverteilungsbeschluss gefasst worden ist. § 27 Abs. 3 S. 1 knüpfte dagegen an das Wirtschaftsjahr an, für das die Gewinnausschüttung erfolgte. Im Regelfall kommt es hierdurch nicht zu unterschiedlichen zeitlichen Zuordnungen, bei verspätet beschlossenen Gewinnausschüttungen treten jedoch Unterschiede auf.
Beispiele:
1. Normalfall: Wirtschaftsjahr = Kalenderjahr
Der den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechende Gewinnverteilungsbeschluss für das Wirtschaftsjahr 01 wird am 12.4.02 gefasst.
Berechnungsgrundlage für die Ermittlung der ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen ist das auf den 31.12.01 festgestellte verwendbare Eigenkapital (die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen treten nach § 27 Abs. 3 S. 1 für den Veranlagungszeitraum 01 ein). Beide zeitlichen Zuordnungen entsprechen sich.
2. Abweichendes Wirtschaftsjahr vom 1.7. bis 30.6.
Der den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechende Gewinnverteilungsbeschluss für das Wirtschaftsjahr 01/02 wird am 12.4.03 (alternativ: am 20.12.02) gefasst.
Berechnungsgrundlage für die Ermittlung der ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen ist das auf den 30.6.02 festgestellte verwendbare Eigenkapital zum Schluss des Wirtschaftsjahres 01/02. Das gilt für beide Alternativen (die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen treten in beiden Alternativen für den Veranlagungszeitraum 02 ein). Die zeitlichen Zuordnungen entsprechen sich.
3. Verspätet beschlossene Gewinnausschüttungen
Der den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechende Gewinnverteilungsbeschluss für das Wirtschaftsjahr (= Kalenderjahr) 01 wird im Jahr 04 gefasst.
Die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen werden auf der Grundlage des zum Schluss des Wirtschaftsjahres 03 zum 31.12.03 festgestellten verwendbaren Eigenkapitals ermittelt (die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen werden dem Veranlagungszeitraum 01 zugeordnet). Die zeitlichen Zuordnungen entsprechen sich nicht.
Rz. 17a
Die Regelung für verspätet beschlossene Gewinnausschüttungen ist nicht zweckmäßig. Wenn ein Gewinnverteilungsbeschluss für ein bestimmtes Jahr gefasst wird, ist die Basis für diesen Beschluss handelsrechtlich das zum Ende dieses Wirtschaftsjahres vorhandene ausschüttbare Vermögen, und zwar auch dann, wenn der Gewinnausschüttungsbeschluss verspätet in einem späteren Wirtschaftsjahr gefasst wird. Dem müsste das Steuerrecht im Anrechnungsverfahren folgen, indem an das verwendbare Eigenkapital zum Ende desjenigen Wirtschaftsjahres angeknüpft wird, für das die Gewinnausschüttung erfolgt. In der Gliederungsrechnung dürfte der ausschüttungsbedingte Abgang aber auch in diesen Fällen erst beim Abfluss erfasst werden[3].
Rz. 18
Dagegen ist für die Bestimmung des verwendbaren Eigenkapitals, aus dem die ausschüttungsbedingten Körperschaftsteueränderungen nach Abs. 2 S. 1 ermittelt werden, der Abfluss der Gewinnausschüttung bei der Anrechnungskörperschaft ohne Bedeutung. Es braucht daher nicht geprüft zu werden, wann die Gewinnausschüttung abgeflossen ist; das gilt auch für die Zuordnung nach § 27 Abs. 3 S. 1 (vgl. § 27 Rz. 136). Ein verspäteter Abfluss der Gewinnausschüttung hat daher bei Zugrundeliegen eines ordnungsmäßigen Gewinnverteilungsbeschlusses für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr keine Auswirkungen. Bede...
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