Frotscher/Drüen, KStG 2000, KStG § 30 Gliederung des ver ... / 8 Gliederungsrechnung, wenn zwei Wirtschaftsjahre in einem Veranlagungszeitraum enden

Rz. 213

Keine besonderen Bestimmungen enthält das Gesetz für den Fall, daß in einem Veranlagungszeitraum zwei Wirtschaftsjahre enden. Dies kann nur der Fall sein, wenn eines der beiden Wirtschaftsjahre ein Rumpfwirtschaftsjahr ist (vgl. § 7 Rz. 28).

Auch in diesem Fall gilt die Regelung des Abs. 1, daß auf den Schluß jeden Wirtschaftsjahres eine Gliederungsrechnung aufzustellen ist (vgl. Rz. 15). Damit wird die systematisch notwendige Verbindung der Gliederungsrechnung zu der Handels- und Steuerbilanz aufrechterhalten. Da auf das Ende jedes Wirtschaftsjahres eine Bilanz aufzustellen ist, ist auch auf das Ende jedes Wirtschaftsjahres das in dieser Bilanz ausgewiesene Vermögen in einer Gliederungsrechnung zu gliedern. Auch die handelsrechtlich bestehende Möglichkeit, für jedes der beiden Wirtschaftsjahre eine Gewinnausschüttung vorzunehmen, erfordert getrennte Gliederungsrechnungen.

Bei der Aufstellung dieser Gliederungsrechnungen treten insoweit Probleme auf, als die Gliederungsrechnung nicht aus der Bilanz entwickelt wird, sondern ausgehend vom Einkommen. Das Einkommen wird aber für einen Veranlagungszeitraum, nicht für ein Wirtschaftsjahr, ermittelt. Das Ergebnis des Wirtschaftsjahrs wird dem Veranlagungszeitraum zugerechnet, in dem das Wirtschaftsjahr endet; enden in einem Veranlagungszeitraum zwei Wirtschaftsjahre, ist das Ergebnis beider Wirtschaftsjahre diesem einen Veranlagungszeitraum zuzurechnen und in dem (einheitlichen) Einkommen dieses Veranlagungszeitraumes enthalten. Während man also für die Entwicklung der Gliederungsrechnung die Daten für jedes Wirtschaftsjahr getrennt benötigt, sind sie in dem Einkommen des Veranlagungszeitraums, dem Ausgangspunkt für die Entwicklung der Gliederungsrechnung, nur zusammengefaßt enthalten.

Rz. 214

Daraus folgt, daß die in dem Einkommen enthaltenen Beträge für die Entwicklung der beiden Gliederungsrechnungen aufgeteilt und den jeweiligen Wirtschaftsjahren zugeordnet werden müssen, soweit Ausgangspunkt das Einkommen ist. Nicht aufgeteilt werden müssen diejenigen Beträge, die nicht im Einkommen enthalten sind, z. B. steuerfreie Vermögensmehrungen. Diese sind aus der jeweiligen Steuerbilanz abzuleiten und in die Gliederungsrechnung auf den Stichtag dieser Steuerbilanz einzustellen.

Keine Schwierigkeiten bereitet die Aufteilung, soweit die betreffenden Daten bei der Veranlagung für jedes Wirtschaftsjahr getrennt ermittelt werden. Das betrifft insbesondere die Einkünfte. Andere Daten werden nach der Technik der Vordrucke aber nur für den ganzen Veranlagungszeitraum ermittelt, nicht für das einzelne Wirtschaftsjahr; nach dem Vordruck KSt 1A (vgl. den Leitfaden zur Körperschaftsteuer­erklärung) werden nur die Daten bis Zeile 49 für das Wirtschaftsjahr getrennt ermittelt, alle anderen Daten aber für den Veranlagungszeitraum gemeinsam. Es sind dies (nach dem Vordruck KSt 1 A):

• Korrekturen gemäß § 2a Abs. 3, 4 EStG bzw. § 2 Abs. 1 AIG (Zeile 51 des Vordrucks);
• ausländische Steuern vom Einkommen gem. § 34c Abs. 2, 3 EStG (Zeile 54 des Vordrucks);
• abzugsfähige Spenden und Beiträge (Zeilen 56—62 des Vordrucks);
• dem Organträger zuzurechnendes Einkommen der Organgesellschaft; der Organgesellschaft zuzurechnende Ausgleichszahlungen (Zeilen 64—66 des Vordrucks);
• Verlustabzug (Zeilen 70—72 des Vordrucks);
• Freibetrag (Zeile 75 des Vordrucks).

Für diese Aufteilung hat die Finanzverwaltung den Vordruck KSt 1 G/E entwickelt; Einzelheiten hierzu im Leitfaden zur Körperschaftsteuererklärung.

Rz. 215

Während die Durchführung der Aufteilung lediglich Technik ist, die hier nicht besprochen wird, hat die Frage der Aufteilungsmaßstäbe materielle Bedeutung. Gefragt ist der Maßstab, nach dem die einzelnen Teile den verschiedenen Wirtschaftsjahren zuzurechnen sind. Das Gesetz enthält insoweit keine Zuordnungsmaßstäbe; diese sind daher nach sachlichen Gesichtspunkten zu finden. Die Finanzverwaltung hat in dem Vordruck KSt 1 G/E folgende Maßstäbe entwickelt:

• In erster Linie die sachliche Zugehörigkeit des Betrages zu einem bestimmten Wirtschaftsjahr; dieser Maßstab hat Vorrang vor den anderen, da er zu einer exakten sachlichen Zuordnung führt.
• Soweit Zahlungen erfolgt sind, ist Aufteilungsmaßstab das Verhältnis der in dem jeweiligen Wirtschaftsjahr geleisteten Zahlungen.
• Soweit die Beträge an die Einkünfte anknüpfen, erfolgt die Aufteilung im Verhältnis der Einkünfte (genau: des Betrages, der als letzter für jedes Wirtschaftsjahr gesondert ermittelt worden ist, d. h. der Betrag in Zeile 49a/50 des Vordrucks KSt 1 A).
• Soweit Abzugsbeträge an die Körperschaftsteuer anknüpfen, ist Aufteilungsmaßstab die Körperschaftsteuer, die anteilig auf das jeweilige Wirtschaftsjahr entfällt.

Diese Maßstäbe bilden insgesamt eine sachgerechte Lösung; ihnen ist daher zuzustimmen^[1].

Rz. 216

Weist eines der beiden Wirtschaftsjahre, die in dem Veranlagungszeitraum enden, einen Verlust auf, ist die Gliederungsrechnung unter Anwendung der Regeln über Verlustrücktrag und Verlustvortrag aufzustellen (vgl. § 33 Rz. 55ff.).

[1] Döts...