Frotscher/Drüen, KStG § 8 Ermittlung des Einkommens / 2.4.3.3 Ermittlung des Gewinns und der Einkünfte aus Gewerbebetrieb

2.4.3.3.1 Allgemeine Grundsätze

Rz. 79

Für die Ermittlung des Gewinns und der Einkünfte aus Gewerbebetrieb gelten nach § 8 Abs. 1 KStG grundsätzlich die Vorschriften des EStG, insbesondere also § 2 EStG. Nach § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG werden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb durch den Gewinn gebildet, der nach § 4 Abs. 1 S. 1, § 5 Abs. 1 S. 1 EStG durch Vermögensvergleich zu ermitteln ist, der nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung durchzuführen ist. Nach § 8 Abs. 1 KStG gilt für Körperschaften auch die Regelung über Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben. Da alle Tätigkeiten einer Kapitalgesellschaft in den Rahmen eines einheitlichen "Betriebs" fallen, sind auch alle Aufwendungen durch diesen Betrieb i. S. d. § 4 Abs. 4 EStG veranlasst. Das betrifft neben den Aufwendungen für die laufende Geschäftstätigkeit auch solche, die durch die Existenz der Kapitalgesellschaft selbst verursacht sind, wie Kosten der Eintragung von Satzungsänderungen in das Handelsregister, sowie Kosten der Gesellschafterversammlung. Ausgenommen sind nur Kosten, die in der Sphäre der Gesellschafter anfallen. Übernimmt die Kapitalgesellschaft diese Kosten, kann hierin eine – außerbilanziell zu berücksichtigende – verdeckte Gewinnausschüttung liegen.^[1] Auch Schadensersatzansprüche der Gesellschafter gegen die Gesellschaft aus der Verletzung gesellschaftsrechtlicher Pflichten, z. B. wegen unterlassener oder unrichtiger nach Kapitalmarktrecht erforderlicher Mitteilungen führen zu Betriebsausgaben. Zusätzlich sind besondere körperschaftsteuerliche Regelungen über die Abziehbarkeit, beschränkte Abziehbarkeit oder Nichtabziehbarkeit von Betriebsausgaben zu beachten. Es handelt sich dabei um zusätzliche Voraussetzungen für den Abzug von Zinsen nach § 8a KStG, um Einschränkungen bei der Abzugsfähigkeit gewisser anteilsbezogener Teilwertabschreibungen und Gewinnminderungen bei bestimmten Gesellschafterdarlehen und vergleichbaren Forderungen nach § 8b Abs. 3 S. 3–7 KStG, um die Abziehbarkeit von bestimmten Aufwendungen nach § 9 KStG und die Nichtabziehbarkeit von Aufwendungen, insbesondere der Personensteuern, nach § 10 EStG.

Rz. 80

Gegenüber der Einkünfteermittlung nach § 2 Abs. 2 EStG ergeben sich bei Körperschaften i. S. d. § 1 Abs. 1 Nr. 1–3, 6 KStG weitere Abweichungen. Diese resultieren daraus, dass es, anders als bei ESt-Pflichtigen, keine Abgrenzung von "Betriebsvermögen" (einschließlich gewillkürtem Betriebsvermögen) und "Privatvermögen" gibt (Rz. 53), sondern das gesamte Vermögen der Körperschaft Betriebsvermögen ist. Daher werden Vermögensgegenstände, die bei dem Gesellschafter und bei einer Personengesellschaft notwendiges Privatvermögen wären, bei der Kapitalgesellschaft Betriebsvermögen.^[2] Dies gilt wegen des Grundsatzes der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz auch für die Steuerbilanz.^[3]

Rz. 81

Hieraus folgt, dass alles Vermögen der Körperschaft als "Betriebsvermögen" in Handels- und Steuerbilanz zu erfassen ist und die hieraus sich ergebenden Vermögensmehrungen und -minderungen in der Handels- und Steuerbilanz darzustellen sind (z. B. Abschreibungen), ohne Rücksicht darauf, ob sie sich steuerlich auswirken oder nicht. Daher sind sämtliche Einnahmen und Ausgaben der Körperschaft in Buchführung und Handels- und Steuerbilanz ohne Rücksicht auf die steuerlichen Auswirkungen zu erfassen. Ebenso mindern die nicht abzugsfähigen Ausgaben des § 10 KStG bzw. § 4 Abs. 5 EStG das bilanzierte Vermögen und damit den Handels- und den Steuerbilanzgewinn.^[4] Gleiches gilt für verdeckte Gewinnausschüttungen.^[5] Auch nicht steuerbare Einkünfte, z. B. aus Liebhaberei, und steuerfreie Einkünfte, wie Investionszulagen, finden deshalb als Vermögensänderungen ihren gewinnwirksamen Niederschlag in Handels- und Steuerbilanz.

Rz. 82

Daraus folgt, dass alle Vorschriften, die das Bestehen von Privatvermögen voraussetzen, auf Kapitalgesellschaften und andere Körperschaften, die nur Einkünfte aus Gewerbebetrieb haben können, nicht anwendbar sind. Veräußert eine Kapitalgesellschaft daher eine Beteiligung an ihren Gesellschafter aus gesellschaftsrechtlichen (nicht betrieblichen) Gründen, so handelt es sich nicht um eine Veräußerung aus dem "Privatvermögen", die nach § 17 EStG zu beurteilen wäre, sondern um eine verdeckte Gewinnausschüttung.^[6]

Rz. 83

Hieraus folgt aber nicht, dass alle Einkünfte, die diese Körperschaften beziehen, auch steuerpflichtige Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind. Vielmehr gelten auch für unter § 8 Abs. 2 KStG fallende Stpfl. die Regelungen über nicht steuerbare und steuerfreie Einkünfte sowie nicht abziehbare Betriebsausgaben. Steuerlich erfasst werden nicht Gewinn und Verlust, wie sie sich aus der Handels- und Steuerbilanz ergeben, sondern die nach steuerlichen Vorschriften ermittelten Einkünfte. Die auch bei Körperschaften notwendige Abgrenzung von steuerbaren und nicht steuerbaren Vorgängen kann allerdings nicht in der Steuerbilanz erfolgen. Der Steuerbilanzgewinn bildet nur die Grundlage für die Ermittlung dieser Einkünfte. Daher sind die Begriffe ...