Frotscher/Drüen, KStG § 8a Betriebsausgabenabzug für Zin ... / 4.2 "Maßgebliches Einkommen" (§ 8a Abs. 1 S. 1, 2 KStG)

4.2.1 Maßgebliches Einkommen bei Körperschaften

Rz. 86

Das EBITDA errechnet sich nach § 4 Abs. 1 S. 2 EStG aus dem "maßgeblichen Gewinn", korrigiert um den Zinssaldo und bestimmte Abschreibungen. Für Körperschaften gilt § 4h Abs. 3 S. 1 EStG mit der Maßgabe, dass an die Stelle des "maßgeblichen Gewinns" das "maßgebliche Einkommen" tritt.^[1] Das "maßgebliche Einkommen" ist ein eigenständiger Begriff, der nur im Rahmen des § 8a KStG anzuwenden ist. Er wird aus dem Begriff des "Einkommens i. S. d. § 8 Abs. 1 KStG" abgeleitet, ist mit ihm aber nicht identisch. "Maßgebliches Einkommen" ist nach Abs. 1 S. 2 das nach § 8 Abs. 1 S. 1 KStG i. V. m. den Vorschriften des EStG ermittelte Einkommen, das jedoch um bestimmte Faktoren zu korrigieren ist. Ausgangswert für die Ermittlung des Einkommens sind die Einkünfte. Bei Körperschaften nach § 1 Abs. 1 Nrn. 1-3 KStG ist dies der Gewinn aus Gewerbebetrieb, ermittelt nach steuerbilanzrechtlichen Grundsätzen, zuzüglich der Zu- und Abrechnungen zur Ermittlung des steuerpflichtigen Gewinns. Weiter zu korrigieren ist der steuerliche Gewinn um die organschaftlichen Korrekturen, sodass bei einem Organträger auch das Ergebnis der Organgesellschaften in dem Einkommen enthalten ist.

Rz. 87

Nach § 8a Abs. 1 S. 2 KStG ist das "Einkommen" jedoch um bestimmte Faktoren zu bereinigen, wodurch das "maßgebliche Einkommen" entsteht. Nicht anzuwenden ist § 4h EStG. Die Bemessungsgrundlage wird damit durch nicht abziehbare Zinsen nicht beeinflusst. Vielmehr sind zur Ermittlung des maßgeblichen Einkommens alle Zinsen als abzugsfähig zu behandeln. Dadurch wird die Ermittlung der Bemessungsgrundlage für den Zinsabzug zur Vermeidung rechnerischer Schwierigkeiten nicht durch das Ergebnis dieser Ermittlungen, nämlich den zulässigen Zinsabzug, beeinflusst. Weiterhin wird die Bemessungsgrundlage nach § 8a Abs. 1 S. 2 KStG nicht um einen etwaigen Verlustabzug (Verlustvortrag oder Verlustrücktrag) nach § 10d EStG vermindert. Vielmehr ist das Einkommen um einen etwaigen Verlustabzug zu erhöhen, soweit dieser das Einkommen gemindert hat. Schließlich wird das Einkommen als Bemessungsgrundlage für den Zinsabzug nach § 8a Abs. 1 S. 2 KStG nicht um abzugsfähige Spenden nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG gemindert. Dem Einkommen hinzuzurechnen sind also die abzugsfähigen Spenden des laufenden Jahres, die sich also innerhalb der für das laufende Wirtschaftsjahr geltenden Höchstbeträge halten, Spenden und Beiträge vermindern also die Bemessungsgrundlage für den Zinsabzug nicht, unabhängig davon, ob sie abziehbar sind oder nicht. Im Ergebnis ist das maßgebliche Einkommen der Gesamtbetrag der Einkünfte vor Abzug der Spenden und Beiträge.

Rz. 88

Da Bemessungsgrundlage das "Einkommen" ist, nicht das "zu versteuernde Einkommen" nach § 7 Abs. 2 KStG, mindern Freibeträge nach den §§ 24, 25 KStG die Bemessungsgrundlage nicht.

Rz. 89

Auch Körperschaften die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG als Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ermitteln, können m. E. nur einen einzigen Betrieb haben. Das hat insbesondere Bedeutung für steuerbefreite Körperschaften mit mehreren steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben sowie für beschränkt steuerpflichtige Körperschaften mit gewerblichen Einkünften. Dies ist, auch für andere Körperschaftsteuersubjekte, durch Neufassung des § 8a Abs. 1 S. 4 KStG ab Vz 2024, klar geregelt worden.^[2] Diese Betriebe sind zu einem einheitlichen Betrieb i. S. d. Zinsschranke zusammenzufassen. Für diesen einheitlichen Betrieb ist das maßgebliche Einkommen als Bemessungsgrundlage zu ermitteln. Auch bei mehreren wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben gibt es daher nur ein einziges "maßgebliches Einkommen" für die Anwendung der Zinsschranke. Der steuerfreie Bereich ist hierbei nicht einzubeziehen, da er steuerlich irrelevant ist.

Rz 90 einstweilen frei

Rz. 91

Im Ergebnis besteht das maßgebliche Einkommen aus dem Steuerbilanzgewinn bzw. dem durch Einnahme-Überschussrechnung ermittelten Gewinn sowie den Hinzurechnungen, die den Gewinn erhöhen. Diese Hinzurechnungen sind insbesondere

• steuerlich nicht abziehbare Gewinnminderungen. Bedeutsam sind hier insbesondere Teilwertabschreibungen auf Kapitalanteile und Teilwertabschreibungen bzw. Verlust von Gesellschafterdarlehen, die nach § 8b Abs. 3 S. 3, 4 KStG das Einkommen nicht mindern dürfen;
• nicht ausgleichs- oder abzugsfähige Verluste, z. B. nach den §§ 2a, 15 Abs. 4, 15a EStG; steuerfreie Übernahmeverluste nach § 4 Abs. 6, § 12 Abs. 2 UmwStG; ausl. Verluste, die der Freistellung unterliegen;
• Zuschläge und Hinzurechnungen, die bilanziell nicht in Erscheinung treten, z. B. der Gewinnzuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG, der Berichtigungsbetrag nach § 1 AStG, der Hinzurechnungsbetrag nach den §§ 7ff. AStG;
• verdeckte Gewinnausschüttungen nach § 8 Abs. 3 KStG;
• nicht abziehbare Ausgaben nach § 10 KStG. Dies bedeutet insbesondere, dass Personensteuern, und damit insbesondere die KSt sowie nicht abziehbare Nebenleistungen hierauf, die Bemessungsgrundlage erhöhen. Dies gilt unabhängig davon, ob es sich um inl. o...