Rz. 63
Die Anteile an der übernehmenden Körperschaft teilen ein Schicksal der untergehenden Anteile als (Sonder-)Betriebsvermögen; stellen die neuen Anteile tatsächlich kein (zumindest gewillkürtes) Betriebsvermögen dar, schließt sich nach dem BFH eine gewinnrealisierende Entnahme gem. §§ 4 Abs. 1 S. 2, 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG an.
Rz. 64
Eine latente Wertaufholungspflicht gem. § 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 3 EStG wegen einer vorangegangenen Teilwertabschreibung auf die untergehenden Anteile geht über, einschließlich der Einschränkungen nach § 8b Abs. 2 S. 4f. KStG bzw. § 3 Nr. 40 Buchst. a S. 2f., Buchst. b S. 3 EStG.
Rz. 65
Haltefristen und Besitzzeiten bzgl. der untergehenden Anteile werden den Anteilen an der übernehmenden Körperschaft angerechnet (z. B. nach § 8 Abs. 4 KStG a. F., § 9 Nr. 7 GewStG a. F., § 6b Abs. 10 EStG). Ebenfalls werden Besitzzeitpunkte zugerechnet (§ 9 Nr. 2a und Nr. 7 n. F. GewStG).
Waren die untergehenden Anteile sperrfristverhaftet nach § 22 UmwStG, soll die Sperrfrist nach Verwaltungsauffassung nur auf Antrag im Billigkeitswege weiterlaufen (d. h. danach ist der "Anteilstausch" auch bei Buchwertfortführung grds. eine schädliche Veräußerung). Nach a. A. setzt sich die Sperrfrist automatisch fort. M.E. trifft die a. A. zu, da die Fußstapfentheorie eine Einordnung des "Anteilstauschs" als Veräußerung i. S. d. § 22 UmwStG jedenfalls überlagern muss (Rz. 63).
Für die Bemessung der Beteiligungshöhe im Rahmen von § 8b Abs. 4 KStG gilt § 13 Abs. 2 S. 2 UmwStG jedoch nicht (§ 8b Abs. 4 S. 2 KStG).
Rz. 66
Die Eigenschaft der untergehenden Anteile als (alt-)verschmelzungs- (§ 13 Abs. 2 S. 2 UmwStG 1995) oder einbringungsgeboren (§ 21 UmwStG 1995) verlagert sich auf die Anteile an der übernehmenden Körperschaft.
Rz. 67
Gehörten die untergehenden Anteile zum Privatvermögen und war der Anteilseigner wesentlich/relevant i. S. v. § 17 EStG an der übertragenden Körperschaft beteiligt, gelten die Anteile an der übernehmenden Körperschaft auch dann als solche i. S. d. § 17 EStG, wenn sie isoliert betrachtet die 1 %-Grenze nicht erreichen (verschmelzungsgeborene Anteile). In diesem Fall startet die Fünfjahresfrist i. S. d. § 17 Abs. 1 S. 1 EStG nach m. E. zutreffender Auffassung schon im Verschmelzungszeitpunkt (Rz. 20) und nicht erst, wenn – rückgerechnet nach dem Umtauschverhältnis – die Beteiligung an der übertragenden Körperschaft die 1 %-Grenze unterschreiten würde. Ist die Beteiligung im Verschmelzungszeitpunkt nur noch deswegen relevant, weil der Anteilseigner innerhalb der letzten fünf Jahre einmal zu > 1 % beteiligt war, läuft die bereits laufende Fünfjahresfrist an den Anteilen an der übernehmenden Körperschaft weiter. Wurden die untergehenden Anteile vor dem 1.1.2009 erworben, sind die neuen Anteile nach Ablauf der Frist m. E. infolge der Fußstapfentheorie gar nicht mehr steuerverstrickt, bei späterer Anschaffung nach § 20 Abs. 2 Nr. 1 EStG (vgl. § 52 Abs. 28 S. 11 EStG).
War der Anteilseigner umgekehrt nicht wesentlich an der übertragenden Körperschaft beteiligt, ist es aber an der übernehmenden, gilt § 13 UmwStG nicht, sondern § 20 Abs. 4a S. 1 EStG (Rz. 8). Wegen der dortigen Fußstapfentheorie gelten m. E. auch die neuen Anteile nicht als solche i. S. v. § 17 EStG, was wiederum Bedeutung hat, wenn die untergehenden Anteile vor dem 1.1.2009 erworben wurden.
Rz. 68 einstweilen frei