Frotscher/Drüen, UmwStG § 15 Aufspaltung, Abspaltung und ... / 2.1.2 Spaltung von Körperschaften

Rz. 26

Der Spaltung zur Aufnahme liegt ein Spaltungs- und Übernahmevertrag zwischen der zu spaltenden Körperschaft und der bzw. den übernehmenden Körperschaften zugrunde.^[1] Der Vertrag bedarf der notariellen Beurkundung.^[2] Bei der Spaltung zur Neugründung tritt an die Stelle dieses Vertrags der Spaltungsplan.^[3] Im Spaltungsvertrag bzw. Spaltungsplan sind die einzelnen Aktiva und Passiva den beteiligten Rechtsträgern zuzuordnen.^[4] Im Unterschied zur Verschmelzung gehen nicht sämtliche Aktiva und Passiva qua Gesetz auf den übernehmenden Rechtsträger über ("Gesamtrechtsnachfolge"), sondern nur die von den Parteien ausgewählten. Insoweit wird von einer "partiellen Gesamtrechtsnachfolge" oder "Sonderrechtsnachfolge" gesprochen.^[5] Im Hinblick auf den sachenrechtlichen Bestimmtheitsgrundsatz sind die zu übertragenden Gegenstände wie bei der Einzelrechtsnachfolge zu bezeichnen.^[6] Im Gegensatz zur Einzelrechtsnachfolge können aber – wie bei der Gesamtrechtsnachfolge – sämtliche Rechte und Pflichten grundsätzlich ohne Beteiligung der anderen Vertragspartei übertragen werden (allerdings mit gewissen Ausnahmen, insb. im Hinblick auf höchstpersönliche Rechte und Pflichten).^[7] § 45 AO ist auf die Sonderrechtsnachfolge nicht anzuwenden, da diese Vorschrift den Übergang des "gesamten" Vermögens (Gesamtrechtsnachfolge) auf einen anderen Rechtsträger voraussetzt.^[8]

Aus der Eigenschaft als gesetzlicher Eigentumsübergang folgt aber wiederum, dass speziell auf Einzelrechtsübertragungen zugeschnittene Normen nicht auf die Spaltung Anwendung finden.^[9]

Rz. 27

Die Anteilsinhaber der beteiligten Rechtsträger müssen dem Spaltungsvertrag mit jeweils drei Vierteln der abgegebenen Stimmen zustimmen.^[10] Bei einer nicht verhältniswahrenden Spaltung müssen alle Anteilsinhaber der übertragenden Körperschaft zustimmen.^[11]

Rz. 28 einstweilen frei

Rz. 29

Grundlage der Spaltung ist die Spaltungsbilanz des übertragenden Rechtsträgers. Die Spaltungsbilanz kann grundsätzlich auf einen höchstens acht Monate vor der Handelsregisteranmeldung der Spaltung liegenden Stichtag aufgestellt werden.^[12] Für Handelsregisteranmeldungen in den Jahren 2020^[13] und 2021^[14] ist diese Frist im Zuge der Corona-Hilfsmaßnahmen auf 12 Monate verlängert worden. In der Praxis wird als Stichtag der Spaltungsbilanz i. d. R. der der Handelsregisteranmeldung vorhergehende reguläre Bilanzstichtag gewählt; in diesem Fall bedarf es keiner Aufstellung einer weiteren Jahresbilanz.^[15] Steuerlich ergibt sich die Notwendigkeit der Aufstellung einer Spaltungsbilanz des übertragenden Rechtsträgers aus dem Verweis auf § 11 UmwStG.

Rz. 30

Die Spaltungsbilanz dient der Abgrenzung des Ergebnisses, das der übertragende Rechtsträger auf eigene Rechnung erwirtschaftet hat von dem Ergebnis, das er für Rechnung des übernehmenden Rechtsträgers erwirtschaftet hat.^[16] Der Tag, von dem an die Handlungen des übertragenden Rechtsträgers als für Rechnung des übernehmenden Rechtsträgers vorgenommen gelten, ist der Spaltungsstichtag.^[17] Den Spaltungsstichtag können die Parteien grundsätzlich frei wählen, i. d. R. liegt er aber wegen des engen Zusammenhangs mit der Spaltungsbilanz eine logische Sekunde nach dem Stichtag der Spaltungsbilanz, d. h. z. B. wenn die Spaltungsbilanz auf den 31.12., 24:00 Uhr aufgestellt ist, ist der Spaltungsstichtag der 01.01., 00:00 Uhr.^[18] Der Spaltungsstichtag wird i. d. R. auch deshalb so gewählt, weil steuerlich der übernehmende Rechtsträger zwingend mit Ablauf des Stichtages der Spaltungsbilanz die übertragenen Aktiva und Passiva erwirbt; dies ist der gesetzlich vorgesehene "steuerliche Übertragungsstichtag".^[19]

Ab dem Spaltungsstichtag ist dementsprechend der übernehmende Rechtsträger für die übertragenen Aktiva und Passiva rechnungslegungspflichtig. Solange jedoch das wirtschaftliche Eigentum an den Aktiva und Passiva noch nicht übergegangen ist, erfüllt noch der übertragende Rechtsträger diese Rechnungslegungspflicht – insoweit aber eben auf fremde Rechnung.^[20] Der Stichtag der Spaltungsbilanz darf nicht mit dem Übergang des wirtschaftlichen Eigentums an den zu übertragenden Aktiva und Passiva gleichgesetzt werden. Das wirtschaftliche Eigentum geht grundsätzlich frühestens mit Abschluss des Spaltungsvertrags über.^[21] Für steuerliche Zwecke sieht das UmwStG eine Rückbeziehungsmöglichkeit auf den Stichtag der Spaltungsbilanz vor (§ 2 Abs. 1 S. 1 UmwStG). Dies ist aber eine Fiktion für steuerliche Zwecke, die für die Handelsbilanz gerade nicht vorgesehen ist.

Rz. 31

Auf die handelsrechtliche Spaltungsbilanz der übertragenden Körperschaft sind die Vorschriften über die Jahresbilanz nach den §§ 238ff. HGB entsprechend anzuwenden, §§ 125, 17 Abs. 2 S. 2 UmwG. Sie ist also eine Schlussbilanz. Daher ist grundsätzlich das gesamte Vermögen in der Spaltungsbilanz darzustellen. Aus dem Sinn und Zweck der Spaltungsbilanz (Abbildung der der Spaltung zugrunde liegenden Bilanzwerte) wird teilweise abgeleitet, dass anstelle einer Gesamtbilanz auch Teilbilanzen für die zu...