Frotscher/Drüen, UmwStG § 2 Steuerliche Rückwirkung / 3.2.2 Personengesellschaft als übernehmender Rechtsträger

Rz. 39

Ist übernehmender Rechtsträger eine Personengesellschaft, erweitert § 2 Abs. 2 UmwStG die Geltung der Rückwirkungsfiktion auf deren Gesellschafter. Übernehmender Rechtsträger ist in diesem Fall die Personengesellschaft, sodass nach Abs. 1 die Rückwirkung nur für die Personengesellschaft gilt. Da die Personengesellschaft aber transparent besteuert wird, die Einkünfte und das Vermögen steuerlich nicht der Personengesellschaft, sondern den Gesellschaftern zugeordnet werden, lässt sich die Rückwirkungsfiktion nicht auf die Ebene der Personengesellschaft begrenzen. Abs. 2 erweitert die Rückwirkung daher auf die Gesellschafter. Die ertragsteuerlichen Folgen der Rückwirkung sind in der gesonderten Gewinnfeststellung für die übernehmende Personengesellschaft zu erfassen und zum steuerlichen Übertragungsstichtag den Gesellschaftern zuzuordnen. Das Gleiche gilt für die laufenden Ergebnisse der übertragenden Körperschaft, die ab dem steuerlichen Übertragungsstichtag in der Gewinnfeststellung der übernehmenden Personengesellschaft zu erfassen und den Gesellschaftern entsprechend der Gewinnverteilungsabrede zuzuordnen sind.

Rz. 40

In diesem Fall gilt die Rückwirkungsfiktion sowohl für die vor der Umwandlung bereits vorhandenen Gesellschafter der übernehmenden Personengesellschaft als auch für diejenigen Personen, die im Zug der Umwandlung in die Personengesellschaft neu eintreten. Verstirbt ein Gesellschafter während des Rückwirkungszeitraums, gilt die Rückwirkungsfiktion ertragsteuerlich auch für seine Gesamtrechtsnachfolger, die rückwirkend auf den steuerlichen Übertragungsstichtag, und damit auf einen Zeitpunkt vor dem Erbfall, Gesellschafter der übernehmenden Personengesellschaft werden. Erbschaftsteuerlich gilt die Rückwirkungsfiktion dagegen nicht; die Beteiligung ist dem Erben erst ab dem Zeitpunkt des Erbfalls zuzurechnen.^[1]

Rz. 41

Diese Grundsätze gelten auch, wenn und soweit ein Gesellschafter der übertragenden Körperschaft nur anteilig ausscheidet, seine Beteiligung teilweise veräußert oder durch die Umwandlung verringert. Dann gilt die Rückwirkungsfiktion nur insoweit, als der Gesellschafter Mitunternehmer der übernehmenden Personengesellschaft wird. Soweit er ausscheidet, seine Beteiligung veräußert oder sich diese durch die Umwandlung verringert, gilt die Rückwirkungsfiktion nicht. Hinsichtlich der Anteile, die er veräußert oder für die er durch die Umwandlung abgefunden wird, gilt er weiterhin als Gesellschafter der übertragenden Körperschaft, und zwar bis zum Zeitpunkt der Veräußerung der Anteile bzw. bei Verringerung der Beteiligung durch die Umwandlung bis zur Eintragung der Umwandlung in das Handelsregister. Bis zu diesem Zeitpunkt treten hinsichtlich dieser Anteile alle steuerlichen Wirkungen aus der Gesellschafterstellung ein, z. B. bei Gewinnausschüttungen.

Rz. 42 einstweilen frei

Rz. 43

Bei doppel- und mehrstöckigen Personengesellschaften gilt die Rückwirkungsfiktion auch für die übergeordneten Personengesellschaften und deren Gesellschafter.^[2] Die Rückwirkung gilt daher durch die Kette der übereinander geschalteten Personengesellschaften hindurch bis zu den Körperschaften oder natürlichen Personen, die Gesellschafter der obersten Personengesellschaft sind.

[1] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 02.18.

[2] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 02.12.