Frotscher/Drüen, UmwStG 2002, UmwStG § 2 Steuerliche Rüc ... / 3.5.2 Pensionszusagen

Rz. 29

Die Rückwirkung gilt auch für eine Pensionszusage^[1] an den Gesellschafter.

Ist der übertragende Rechtsträger eine Kapitalgesellschaft, ist eine Pensionsrückstellung für einen Gesellschafter-Geschäftsführer grundsätzlich steuerlich anzuerkennen. Das gilt bei einer Umwandlung in eine Personengesellschaft bis zum Stichtag der Übertragungsbilanz. Die Umwandlung hat steuerliche Rückwirkung auf diesen Stichtag, sodass ab dem Umwandlungsstichtag, und damit rückwirkend, die Wirtschaftsgüter als auf den übernehmenden Rechtsträger übergegangen gelten. Ab dem steuerlichen Übertragungsstichtag ist die Pensionszusage damit dem Gesellschafter von einer Personengesellschaft erteilt. Steuerlich führt eine dem Gesellschafter von einer Personengesellschaft erteilte Pensionszusage nicht zu Betriebsausgaben, sondern zu Vorweggewinn des Gesellschafters. Das gilt auch für Zuführungen zur Pensionsrückstellung in der Zeit zwischen steuerlichem Übertragungsstichtag und Eintragung der Umwandlung in das Handelsregister.

Soweit die Pensionsrückstellung für die Zeit vor dem steuerlichen Übertragungsstichtag gebildet worden ist, bleibt sie auch bei der Personengesellschaft bestehen; sie ist daher nicht aufzulösen und nicht in Vorweggewinn des Gesellschafters umzuqualifizieren. Lediglich bei Verschmelzung der Kapitalgesellschaft auf den Alleingesellschafter (natürliche Person) ist die Pensionsrückstellung gewinnerhöhend aufzulösen, da niemand gegen sich selbst eine Pensionsverpflichtung haben kann. Der Gewinn ist ein „Übernahmefolgegewinn” nach § 6 UmwStG und kann über mehrere Jahre verteilt werden.

Für die Umwandlung einer Personengesellschaft in eine Kapitalgesellschaft gilt Entsprechendes. Bis zum steuerlichen Übertragungsstichtag sind Zuführungen zur Pensionsrückstellung der Personengesellschaft Vorweggewinn und daher keine Betriebsausgabe. Ab dem steuerlichen Übertragungsstichtag handelt es sich (rückwirkend) um eine Pensionszusage der übernehmenden Kapitalgesellschaft, für die eine Rückstellung gebildet werden kann. Das gilt aber nur für den Zeitraum ab dem steuerlichen Übertragungszeitpunkt, insoweit aber auch rückwirkend; für die Zeit vor dem steuerlichen Übertragungszeitpunkt kann die Rückstellung mit steuerlicher Wirkung nicht nachgeholt werden.

Ist der Gesellschafter-Geschäftsführer beherrschender Gesellschafter, sind ab dem Übertragungszeitpunkt, und damit u. U. rückwirkend, die formellen Voraussetzungen für beherrschende Gesellschafter zu erfüllen.

[1] Dazu Schulze zur Wiesche, DStR 1996, 2000.