Frotscher/Drüen, UmwStG 2002, UmwStG § 21 Besteuerung de ... / 1.3 Persönlicher Anwendungsbereich (§ 21 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 3 UmwStG)

Rz. 7

Der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile unterliegt derjenige, der Gesellschaftsanteile an einer Kapitalgesellschaft gegen eine unter dem Teilwert bewertete Sacheinlage i. S. von § 20 Abs. 1 oder § 23 Abs. 1 bis 4 UmwStG selbst oder als unentgeltlicher Rechtsnachfolger erworben hat (vgl. § 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG). Eine ähnliche Erstreckung der Steuerverstrickung auf den unentgeltlichen Rechtsnachfolger findet sich in § 17 Abs. 1 Satz 4 EStG.

Rz. 8

Nach § 21 UmwStG kommt es nicht darauf an, ob die Anteile zum Privat- oder Betriebsvermögen des Anteilsinhabers gehören. Betriebsvermögen können die Anteile z. B. dadurch geworden sein, dass ein Teilbetrieb oder ein mehrheitsverschaffender Anteil an einer Kapitalgesellschaft i. S. von § 20 Abs. 1 Satz 2 UmwStG aus einem Betriebsvermögen in eine Kapitalgesellschaft eingebracht worden ist^[1].

Rz. 9

Ist der Veräußerer eine natürliche Person, so kommt er in den Genuss des Freibetrags nach § 16 Abs. 4 EStG (vgl. § 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG). Ist die Veräußerin eine Kapitalgesellschaft, so erhält sie keinen Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG. Denn sie kann die persönlichen Voraussetzungen des § 16 Abs. 4 EStG nicht erfüllen. Eine Kapitalgesellschaft kann aber — ebenso wie eine natürliche Person — im Fall einer vorzeitigen Aufdeckung der stillen Reserven nach § 21 Abs. 2 Satz 3 UmwStG ohne eine Veräußerung eine Steuerstundung und Ratenzahlung beantragen (vgl. Rz. 108ff.).

Rz. 9a

Gehören einbringungsgeborene Anteile einer Gesamthands- oder Bruchteilsgemeinschaft ohne Betriebsvermögen, so sind sie jedem Mitberechtigten nach Bruchteilen gemäß § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977 zuzurechnen^[2]. Dementsprechend stellt die Veräußerung einbringungsgeborener Anteile durch eine Gesamthandsgemeinschaft eine Veräußerung der einzelnen Bruchteile durch die Mitberechtigten dar. Überträgt ein Gesamthänder seinen Gesellschaftsanteil entgeltlich auf einen Dritten, so ist dies nach Auffassung der Verwaltung eine Veräußerung des auf ihn entfallenden Anteils an den zum Gesamthandsvermögen gehörenden einbringungsgeborenen Anteilen^[3].

Rz. 9b

Gehören die einbringungsgeborenen Anteile zum Gesamthandsvermögen einer gewerblich tätigen oder geprägten Personengesellschaft, so ist ein Gewinn aus ihrer Veräußerung den Gesellschaftern entsprechend den allgemeinen Gewinnverteilungsschlüsseln zuzurechnen^[4]. Der Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG muss für jeden Gesellschafter gesondert ermittelt werden. Jedem Mitgesellschafter steht das Antragsrecht nach § 21 Abs. 2 Nr. 1 UmwStG zu. Veräußert ein Mitgesellschafter seinen Anteil an der Personengesellschaft, so kann er nur einmal den Freibetrag nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 i. V. m. Abs. 4 EStG beanspruchen. In der gesonderten Feststellung für die Personengesellschaft ist über die Höhe des Veräußerungsgewinns, den Freibetrag, die Tarifermäßigung und die Ratenzahlungsmöglichkeit zu entscheiden.

Rz. 10

Ein Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG) kann als Sacheinlage von der aufnehmenden Kapitalgesellschaft mit dem Buchwert angesetzt werden, auch wenn danach die Körperschaftsteuerpflicht der juristischen Person des öffentlichen Rechts endet (vgl. § 20 UmwStG, Rz. 97). Damit eine Versteuerung späterer Gewinne aus der Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile sichergestellt ist, wird in § 21 Abs. 3 Nr. 1 UmwStG fingiert, dass der Veräußerungsgewinn als Gewinn aus einem Betrieb gewerblicher Art der Körperschaft des öffentlichen Rechts gilt.

Rz. 11

Bei einer persönlich von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft (vgl. § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG) — etwa einem gemeinnützigen Verein — gilt Entsprechendes. § 21 Abs. 3 Nr. 2 UmwStG nimmt den Veräußerungsgewinn von der Steuerbefreiung aus. Der Veräußerungsgewinn gilt als in einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb der Körperschaft entstanden.

[1] Vgl. BMF v. 25.3.1998, BStBl I 1998, 268, Tz. 21.11.

[2] Vgl. BFH v. 19.3.1996, VIII R 15/94, BStBl II 1996, 312; v. 9.5.2000, VIII R 41/99, BStBl II 2000, 686.

[3] Vgl. BMF v. 11.1.1993, IV B 2 — S 2242 — 86/92, BStBl I 1993, 62, Tz. 46.

[4] Vgl. Widmann/Mayer, § 21 UmwStG, Rdn. 471; Schmidt/Weber-Grellet, 21. Aufl., 2002, § 17 EStG, Rdn. 59.