Frotscher/Drüen, UmwStG § 22 Besteuerung des Anteilseigners / 6 Bescheinigung der Einbringungsgewinnbesteuerung (§ 22 Abs. 5 UmwStG)

Rz. 330

§ 22 Abs. 5 UmwStG regelt die Bescheinigung der Einbringungsgewinnbesteuerung für Zwecke des § 23 Abs. 2 UmwStG. Diese Bescheinigung ist gem. § 23 Abs. 2 S. 1 Hs. 1 und S. 3 Hs. 2 UmwStG tatbestandliche Voraussetzung für die (nachträgliche) Buchwertaufstockung auf der Ebene der übernehmenden Gesellschaft in den Fällen der nachträglichen Besteuerung eines Einbringungsgewinns.

Rz. 331

Gegenstand der Bescheinigung ist die Höhe des zu versteuernden Einbringungsgewinns, die darauf entfallende festgesetzte Steuer und den darauf entrichteten Betrag. Aus der Bescheinigung muss die Höhe des steuerbaren Einbringungsgewinns, nicht nur die des steuerpflichtigen Einbringungsgewinns, hervorgehen. Diese muss entweder unmittelbar angegeben werden oder sich aus dem Hinweis auf die Höhe des sachlich steuerbefreiten Einbringungsgewinns ermitteln lassen. Die darauf entfallende Steuer ist die nachträglich zusätzlich erhobene Steuer auf den Einbringungsgewinn. Ausreichend ist eine Bescheinigung der ESt bzw. KSt. Die Bescheinigung der GewSt sollte entbehrlich sein.^[1]

Rz. 332

Die Bescheinigung ist durch das für den Einbringenden zuständige FA auszustellen. Dies ist insoweit sinnvoll, als dieses FA auch für die Ermittlung des Einbringungsgewinns, die Steuerfestsetzung und -entrichtung zuständig ist. Unklar ist daher die Rechtslage z. B. in den Fällen des § 22 Abs. 6 UmwStG. In den Fällen der unentgeltlichen Rechtsnachfolge gilt nach dem Wortlaut des § 22 Abs. 6 UmwStG der Rechtsnachfolger als Einbringender auch i. S. d. § 22 Abs. 5 UmwStG. Folgt man dem Wortlaut, dann wäre das für die Ausstellung der Bescheinigung zuständige FA nicht identisch mit dem für die Ermittlung und Besteuerung des Einbringungsgewinns zuständigen FA.^[2]

Rz. 332a

In den Fällen, in denen Ausgangsrechtsträger eine Personengesellschaft ist, ist wohl das für die Gesellschafter zuständige FA auch für die Bescheinigung zuständig.

Rz. 332b

An das FA, welches für die Ausstellung der Bescheinigung zuständig ist, ist auch der Antrag durch die übernehmende Gesellschaft zu stellen.

Rz. 333

Antragsteller ist grundsätzlich die übernehmende Gesellschaft. Aus Vereinfachungsgründen beanstandet es die Finanzverwaltung jedoch nicht, wenn der Antrag durch den Einbringenden gestellt wird.^[3] Nicht ganz klar ist, ob in den Fällen des § 22 Abs. 6 UmwStG dem unentgeltlichen Rechtsnachfolger der übernehmenden Gesellschaft das Antragsrecht bzw. die Antragspflicht zusteht^[4], weil sich die Fiktion des § 22 Abs. 6 UmwStG nach ihrem Wortlaut anders als beim Einbringenden auf die übernehmende Gesellschaft nur i. S. d. Abs. 2, nicht aber auch des Abs. 5 bezieht. Der Antrag kann formlos gestellt werden.

Rz. 333a

Kritisch ist hierbei, dass die übernehmende Gesellschaft durch die Bescheinigung Kenntnis von den persönlichen Verhältnissen des Einbringenden, z. B. dessen Grenzsteuerbelastung und damit die Höhe der übrigen Einkünfte, erlangen kann.^[5]

Rz. 334

Wenn der Einbringungsgewinn nachträglich gemindert wird, erfolgt nach § 22 Abs. 5 Hs. 2 UmwStG von Amts wegen eine Mitteilung des für die Bescheinigung zuständigen FA an das für die übernehmende Gesellschaft zuständige FA. Damit wird u. a. der Fall erfasst, dass der Einbringende seinen Nachweis nach § 22 Abs. 3 UmwStG nicht fristgerecht erbringt, damit zunächst eine rückwirkende Besteuerung des Einbringungsgewinns ausgelöst, diese dann aber bei späterer Erbringung des Nachweises wieder rückgängig gemacht wird. Bei einer nachträglichen Erhöhung des Einbringungsgewinns ist wohl ein erneuter Antrag zu stellen.

[1] Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer § 22 UmwStG Rz. 104.

[2] Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer § 22 UmwStG Rz. 102.

[3] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 22.39.

[4] Bejahend wohl Patt, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer § 22 UmwStG Rz. 103.

[5] Benz/Rosenberg, in Blumenberg/Schäfer (Hrsg.), Das SEStEG, 2007, 201.