Frotscher/Geurts, EStG § 11 Vereinnahmung und Verausgabung / 5.2 Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen

5.2.1 Voraussetzungen der Durchbrechung des Zuflussprinzips

Rz. 41

Das allgemeine Zuflussprinzip nach § 11 Abs. 1 S. 1 EStG wird im Rahmen des § 11 Abs. 1 S. 2 EStG unter folgenden Voraussetzungen durchbrochen:

• Es muss sich um regelmäßig wiederkehrende Einnahmen handeln.
• Die Einnahmen müssen dem Stpfl. kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kj. zugeflossen sein.
• Nach derzeitig h. M. müssen die Einnahmen kurze Zeit vor oder nach dem Jahreswechsel fällig sein (Rz. 45).^[1]
• Die Einnahmen müssen bei Zufluss kurz vor Jahreswechsel wirtschaftlich in das nächste Kj., bei Zufluss kurz nach Jahreswechsel in das vorhergehende Kj. gehören.

[1] BFH v. 23.9.1999, IV R 1/99, BStBl II 2000, 121.

5.2.2 Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen

Rz. 42

Einnahmen sind wiederkehrend, wenn die Zahlungen von vornherein und ihrer Natur nach nicht einmal – oder rein zufällig mehrmals –, sondern aufgrund des bestehenden Rechtsverhältnisses in regelmäßiger Wiederkehr zu erbringen sind, z. B. Mietzahlungen, Zinsen, Gehälter.^[1] Entscheidend ist, ob sich die Erbringung wiederkehrender Leistungen aus dem zugrunde liegenden Rechtsverhältnis ergibt.^[2] Deshalb fallen Ratenzahlungen in Erfüllung einer einmaligen Leistungspflicht nicht darunter, ebenso wenig freiwillig erbrachte wiederkehrende Leistungen.^[3] Die Einnahme muss ihrer Art nach aufgrund des Rechtsverhältnisses wiederkehrend sein. Deshalb ist bereits die erste Zahlung von mehreren eine wiederkehrende Einnahme. Dies gilt auch dann, wenn das Rechtsverhältnis schon nach der ersten Zahlung vorzeitig beendet wird.

Rz. 43

Umstritten ist, ob bereits bei einer nur zweimal zu erbringenden Zahlung eine wiederkehrende Leistung angenommen werden kann.^[4] Im Allgemeinen wird man Regelmäßigkeit erst bei dreimaliger Wiederkehr bejahen können.^[5]

Rz. 44

Das Erfordernis der Regelmäßigkeit ist dann gegeben, wenn die Einnahmen nach dem zugrunde liegenden Rechtsverhältnis in bestimmten Zeitabständen (jährlich, monatlich) zu festen Zahlungs- bzw. Fälligkeitsterminen zufließen.^[6] Nicht erforderlich ist, dass die Zahlungen in gleich bleibender Höhe zu erbringen sind, wenn sie nur auf einem einheitlichen Rechtsverhältnis beruhen (z. B. Mietnebenkosten, die sich nach dem tatsächlichen Verbrauch richten). Voraussetzung ist ferner die Gleichartigkeit der Einnahmen.

Rz. 45

Die Anwendung des § 11 Abs. 1 S. 2 EStG setzt nach h. M. zusätzlich voraus, dass die regelmäßig wiederkehrende Leistung kurze Zeit vor oder nach dem Jahreswechsel fällig geworden ist, ohne dass ein fester Zahlungs- oder Fälligkeitstermin erforderlich ist.^[7] Das Erfordernis der Fälligkeit um die Jahreswende ergibt sich aus dem Gesetzeszweck, zufällige Verschiebungen bei strikter Anwendung des Zufluss- und Abflussprinzips aufgrund nicht termingerechter Zahlung bei Fälligkeitsterminen um die Jahreswende zu berücksichtigen (Rz. 39).^[8] Nur bei Fälligkeit um die Jahreswende können sich bei nicht termingerechter Leistung zufallsbedingte Verlagerungen ergeben. Dabei braucht der Fälligkeitszeitpunkt nicht in dem Jahr zu liegen, zu dem die Einnahme wirtschaftlich gehört. Deshalb ist die am 1.1. fällige und am 5.1. gezahlte Pacht für Dezember im Vorjahr zu erfassen.^[9]

Nachzahlungen für frühere Fälligkeitszeiträume sind deshalb nicht zu berücksichtigen. Die z. B. am 8.1.02 nachgezahlte Miete für November 01 ist daher nach § 11 Abs. 1 S. 1 EStG im Jahr 02 zu erfassen. Ebenso wenig fallen vom Fälligkeitstermin abweichende Vorauszahlungen unter § 11 Abs. 1 S. 2 EStG. Es reicht auch nicht aus, dass der Schuldner – abweichend von der Fälligkeit – gewohnheitsmäßig zu einem bestimmten Zeitpunkt zahlt.

[1] BFH v. 3.6.1975, VIII R 47/70, BStBl II 1975, 696; BFH v. 10.12.1985, VIII R 15/83, BStBl II 1986, 342; BFH v. 24.7.1986, IV R 309/84, BStBl II 1987, 16.

[2] BFH v. 6.7.1995, IV R 72/94, BFH/NV 1996, 209.

[3] FG Düsseldorf v. 28.4.1971, X 290/70 L, EFG 1971, 432.

[4] Krüger, in Schmidt, 2024, EStG, § 11 EStG Rz. 26.

[5] Schleswig-Holsteinisches FG v. 20.7.1972, I 9/72, EFG 1972, 485; Kister, in H/H/R, EStG/KStG, § 11 EStG Rz. 78.

[6] BFH v. 10.10.1957, IV 98/56 U, BStBl III 1958, 23.

[7] BFH v. 9.5.1974, VI R 161/72, BStBl II 1974, 547; BFH v. 24.7.1986, IV R 309/84, BStBl II 1987, 16; BFH v. 6.7.1995, IV R 63/94, BStBl II 1996, 266; BFH v. 6.7.1995, IV R 72/94, BFH/NV 1996, 209 betr. Zahlungen einer kassenärztlichen Vereinigung; Rz. 70 "Arzthonorare"

[8] BFH v. 9.5.1974, VI R 161/72, BStBl II 1974, 547; BFH v. 24.7.1986, IV R 309/84, BStBl II 1987, 16.

[9] BFH v. 23.9.1999, IV R 1/99, BStBl II 2000, 121.

5.2.3 Kurze Zeit vor oder nach dem Jahreswechsel

Rz. 46

Als "kurze Zeit" ist nach st. Rspr. ein Zeitraum von höchstens 10 Tagen anzusehen.^[1] Dies gilt für die Zeit vor und auch nach dem Jahreswechsel. Diese Höchstgrenze kann auch in besonderen Einzelfällen nicht erweitert werden.^[2] Der Zeitraum gilt sowohl für die Fälligkeit als auch für die Leistung, also den Zeitraum v. 22.12. bis zum 10.1. § 108 Abs. 3 AO ist nicht auf § 11 Abs. 2 S. 2 EStG anzuwenden , da diese Vorschrift nicht verhindern soll, dass § 11 Abs. 2 S. 2 EStG in bestimmten Jahren aufgrund einer kalendarischen Konstellation zur Anwendung...